В каком порядке при исчислении налога на прибыль учитываются расходы, связанные с приобретением земельного участка?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 130 Гражданского кодекса РФ земельные участки относятся к недвижимым вещам (недвижимому имуществу, недвижимости).

Право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней (п. 1 ст. 131 ГК РФ).

Согласно абз. 2 п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, земельные участки учитываются в составе основных средств.

При этом первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу); суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств; таможенные пошлины; невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (п. 8 ПБУ 6/01).

В силу абз. 3 п. 17 ПБУ 6/01 не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Пунктом 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ установлено, что амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

На основании п. 2 ст. 256 НК РФ земля не подлежит амортизации.

В соответствии с пп. 1 и 40 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ, а также платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) этого имущества.

За государственную регистрацию прав, ограничений (обременений) прав на недвижимое имущество, договоров об отчуждении недвижимого имущества, за исключением юридически значимых действий, предусмотренных пп. 19, 22 - 24 п. 1 ст. 333.33 НК РФ, организациям государственная пошлина уплачивается в размере 7500 руб. (пп. 20 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).

Таким образом, земельные участки являются недвижимым имуществом, подлежащим государственной регистрации в едином государственном реестре. Земельные участки учитываются в составе основных средств, не являются амортизируемым имуществом и, следовательно, не погашают свою стоимость путем начисления амортизации.

Из положений пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ следует, что при исчислении налога на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить доходы на расходы, связанные с приобретением прочего (не являющегося амортизируемым) имущества, в том числе земельного участка, только в случае его реализации. До момента реализации налогоплательщик вправе включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходы в виде государственной пошлины и сбора за регистрацию права собственности на земельный участок на основании пп. 1 и 40 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Е. Н.Коломина

Федеральное агентство

кадастра объектов недвижимости

12.01.2006