Организация, имеющая свидетельство на оптовую реализацию нефтепродуктов, в феврале 2006 г. реализовала на экспорт закупленный у производителей автомобильный бензин и, не имея поручительства банка или банковской гарантии, уплатила начисленную по этому бензину сумму акциза в полном объеме. В целях возмещения уплаченной суммы акциза организация в качестве подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза представила 20 апреля 2006 г. в налоговый орган документы, подтверждающие факт экспорта указанных нефтепродуктов, в порядке, установленном п. 7 ст. 198 Налогового кодекса. Вместе с тем налоговый орган, мотивируя тем, что в представленной в апреле 2006 г. налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты за февраль 2006 г. сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, определена в размере меньшем, чем отраженная в этой декларации сумма акциза, подлежащая возмещению по реализованным на экспорт нефтепродуктам, принял решение лишь о частичном возмещении (т. е. только в размере рассчитанной в налоговой декларации суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет). Правомерно ли решение налогового органа?

Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 184 Налогового кодекса РФ в случае вывоза подакцизных товаров на экспорт при отсутствии поручительства банка или банковской гарантии налогоплательщик обязан начислить и уплатить акциз по этим товарам в общем порядке, установленном для операций, совершаемых с подакцизными товарами на территории Российской Федерации.

При этом п. 3 ст. 184 Налогового кодекса установлено, что при уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров. Указанное возмещение производится в порядке, предусмотренном ст. 203 Налогового кодекса.

В соответствии с положениями п. 4 ст. 203 Налогового кодекса суммы акциза, уплаченные по операциям с подакцизными товарами, помещенными под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 Налогового кодекса.

Таким образом, как следует из вышеизложенных норм гл. 22 "Акцизы" Налогового кодекса, порядок, установленный ст. 203 Налогового кодекса, не увязывает право налогоплательщика на получение возмещения сумм акциза, уплаченных по операциям с нефтепродуктами, впоследствии вывезенными на экспорт, с обязанностью представления им налоговой декларации, отражающей сумму этого возмещения. Единственным условием возмещения уплаченной налогоплательщиком суммы акциза по подакцизным товарам, вывезенным на экспорт, является подтверждение факта этого вывоза путем представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 Налогового кодекса, наличие которых дает возможность налоговому органу проверить правильность исчисления суммы акциза по вывезенному за пределы таможенной территории Российской Федерации товару.

Такое положение объясняется следующим.

Согласно абз. 3 п. 2 ст. 184 Налогового кодекса налогоплательщик освобождается от уплаты акциза, начисленного по операциям, предусмотренным пп. 2 - 4 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса, в части акциза, приходящегося на нефтепродукты, в дальнейшем помещенные под таможенный режим экспорта, реализованные за пределы территории Российской Федерации.

Таким образом, акциз начисляется имеющим свидетельство налогоплательщиком на весь объем полученных (приобретенных) нефтепродуктов, в том числе и на тот, который затем будет реализован на экспорт.

Так, в соответствии с положениями п. 23 Порядка заполнения налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты, утвержденного Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 168н "Об утверждении форм Налоговой декларации по акцизам на подакцизные товары, за исключением нефтепродуктов и табачных изделий, Налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты и порядков их заполнения и о внесении изменений в Приказ Минфина России от 3 марта 2005 г. N 32н "Об утверждении форм налоговых деклараций по акцизам и порядков их заполнения", все объемы нефтепродуктов по каждой операции с ними, являющейся объектом налогообложения, учитываются при расчете налоговой базы в таблице 2.1 "Расчет налоговой базы по операциям, совершаемым на территории Российской Федерации" разд. 2 указанной декларации.

Суммы акциза, начисленные налогоплательщиком в соответствии с п. п. 2 - 4 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса, по подакцизным нефтепродуктам, реализованным на экспорт, по которым представлены поручительство банка или банковская гарантия, отраженные в п. 11 таблицы 2.2 разд. 2 вышеназванной декларации по строкам 210 - 250, согласно положениям абз. 6 п. 24 Порядка, учитываются в общей сумме акциза, подлежащей вычету при расчете суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, по каждому виду нефтепродуктов (п. 14, строки 320 - 360 таблицы 2.2).

Сумма акциза, предъявленная к возмещению, по видам подакцизных нефтепродуктов, факт экспорта которых документально подтвержден (за исключением экспорта в Республику Беларусь), в соответствии с положениями абз. 16 п. 24 Порядка, отражается по показателям п. 19 таблицы 2.2 при представлении документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 Налогового кодекса (при условии, что эти суммы ранее в декларациях не отражались). При этом, как следует из абз. 9 п. 24 Порядка, при расчете суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет (отражаемой по видам нефтепродуктов в п. 16 таблицы 2.2 разд. 2 декларации и, соответственно, в разд. 1 декларации по строке 030), вычет суммы акциза, предъявленной к возмещению по нефтепродуктам, факт экспорта которых документально подтвержден, не производится.

Следовательно, указанная в налоговой декларации сумма возмещения в расчете суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по данной налоговой декларации, не участвует.

Исходя из изложенного, если объемы реализованных на экспорт в отчетном налоговом периоде нефтепродуктов, по которым не представлены поручительство банка или банковская гарантия, учтены при расчете налоговой базы за этот период и при этом представленные налогоплательщиком документы подтверждают их фактический вывоз за пределы таможенной территории Российской Федерации, а также правильность исчисления по ним суммы акциза, то при предъявлении этой суммы к возмещению ее превышение над отраженной в данной декларации суммой акциза, подлежащей уплате в бюджет, не является основанием для отказа в этом возмещении.

И. А.Давыдова

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

24.10.2006