Согласно пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ услуги по транспортировке ввозимых на территорию РФ или вывозимых за пределы территории РФ товаров, выполняемые российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), а также услуги по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории, облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 0%. Для подтверждения правомерности применения указанной ставки налогообложения перевозчик обязан представить пакет документов, предусмотренный п. 4 ст. 165 НК РФ, в том числе копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих ввоз товаров на таможенную территорию РФ или вывоз товаров за пределы такой территории (пп. 4 п. 4 ст. 165 НК РФ). При этом в пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ не идет речь о том, что транспортировка товаров (импортируемых, экспортируемых либо помещенных под таможенный режим переработки) должна осуществляться исключительно одним перевозчиком от места погрузки до места назначения, в том числе и по территории РФ. По нашему мнению, определяющим фактором для применения нулевой ставки в данном случае является характер перевозимого груза: перевозимый товар в данном случае должен обязательно пересекать границу РФ

В связи с вышеизложенным правомерным ли будет предъявление собственнику экспортируемого (импортируемого) товара, а также товара, ввозимого (вывозимого) в таможенном режиме переработки, счетов-фактур с налоговой ставкой по НДС 0% перевозчиком, оказавшим услуги по транспортировке такого товара внутри территории РФ (например, в связи с поломкой транспортного средства первого перевозчика), а также представление им в пакете документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки, надлежащим образом заверенных копий товарно-транспортных накладных всех перевозчиков по перевозке одного и того же товара, подтверждающих факт пересечения этим товаром границы РФ?

Ответ: В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ налогообложение налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных НК РФ.

Положение пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки товаров на таможенной территории.

Пунктом 4 ст. 165 НК РФ предусмотрено, что при реализации работ (услуг), предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в налоговые органы представляются следующие документы: 1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг); 2) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке; 3) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза и (или) ввоза товаров, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы территории РФ и (или) ввезен на территорию РФ; 4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ (ввоз товаров на таможенную территорию РФ в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Минфин России в Письме от 01.08.2006 N 03-04-08/169 разъяснил, что при оказании российскими организациями или индивидуальными предпринимателями услуг по организации перевозок и перевозке товаров автомобильным транспортом нулевая ставка налога на добавленную стоимость применяется в случае ввоза этими налогоплательщиками товаров на территорию Российской Федерации при наличии документов, предусмотренных п. 4 ст. 165 НК РФ.

При этом в отношении услуг по организации перевозок и перевозке импортных товаров автомобильным транспортом между двумя пунктами, находящимися на территории РФ, Минфин России указал, что на основании п. 3 ст. 164 НК РФ такие услуги подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18 процентов.

Тем не менее, по мнению судов, НК РФ связывает применение по налогу на добавленную стоимость налоговой ставки 0 процентов с целью оказываемых услуг - обеспечением реализации товаров на экспорт (импорт). Суд указывает, что основанием для получения права на налогообложение товаров (работ, услуг) по ставке 0 процентов является лишь сам факт вывоза товара за пределы РФ (ввоза товара на территорию РФ) (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 02.12.2004 N А55-5606/04-35).

Также арбитражный суд указывает на то, что если налогоплательщик осуществляет работы (услуги) в отношении товара, который фактически вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (ввезен на таможенную территорию РФ), и если налогоплательщиком представлен полный пакет документов, предусмотренный п. 4 ст. 165 НК РФ, то в данном случае выполненные налогоплательщиком работы (услуги) можно отнести к "иным подобным работам (услугам)" и, следовательно, правомерно применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.09.2006 N А42-1479/2005).

Таким образом, учитывая позицию Минфина России, а также сформировавшуюся арбитражную практику, правомерность выставления счетов-фактур с налоговой ставкой по налогу на добавленную стоимость 0 процентов собственнику экспортируемого (импортируемого) товара, а также товара, ввозимого (вывозимого) в таможенном режиме переработки, равно как и представление в налоговый орган в пакете документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки, надлежащим образом заверенных копий товарно-транспортных накладных всех перевозчиков по перевозке одного и того же товара, подтверждающих факт пересечения этим товаром границы РФ, налогоплательщику, оказавшему услуги по транспортировке экспортируемого (импортируемого) товара внутри территории РФ, очевидно, придется доказывать в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

30.05.2007