По результатам камеральной налоговой проверки по налогу на добавленную стоимость налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством срока. Налогоплательщик с таким решением не согласился, указав, что в проверяемом периоде объект налогообложения по НДС равен нулю и размер штрафа, предусмотренного п. 2 ст. 119 НК РФ, не может быть определен в процентах от суммы подлежащего уплате налога. Правомерно ли данное решение налогового органа?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Согласно п. 6 ст. 80 НК РФ налоговая декларация (расчет) представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в п. 2 ст. 119 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 руб.

Пунктом 2 ст. 119 НК РФ предусмотрена налоговая ответственность за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации в виде штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

В соответствии с п. 5 ст. 174 НК РФ установлено, что по налогу на добавленную стоимость налогоплательщики (налоговые агенты) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено гл. 21 НК РФ.

МНС России в Письме от 04.07.2001 N 14-3-04/1279-Т890 разъяснило, что п. 2 ст. 119 НК РФ условия о минимальном размере штрафа не содержит, в связи с чем, если налогоплательщик по истечении 180 дней после установленного НК РФ срока представил налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость, по которой налог, не причитающийся к уплате, равен нулю, налоговая санкция, предусмотренная п. 2 ст. 119 НК РФ, не применяется.

Президиум ВАС РФ в п. 7 Информационного письма от 17.03.2003 N 71 указал, что отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации (ст. 80 НК РФ) по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.

Исходя из положений вышеизложенных норм, налогоплательщик обязан представлять налоговые декларации в установленные законом сроки независимо от результатов расчетов сумм налогов к уплате по итогам тех или иных налоговых периодов.

Судебная практика, сформировавшая по данному вопросу, в основном поддерживает такую позицию.

К аналогичным выводам пришел ВАС РФ и в Решении от 03.02.2004 N 16125/03.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 10.10.2006 N 6161/06 указано, что базой для определения суммы штрафа определена сумма налога, подлежащая фактической уплате (доплате) в бюджет, а не сумма, указанная в декларации. По мнению Президиума ВАС РФ, поскольку сумма налога, подлежащего уплате, составляет ноль, то сумма штрафа за непредставление декларации за указанный период также составляет ноль.

В Решении N 16125/03 ВАС РФ указывал, что отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода объекта налогообложения и (или) суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления декларации по налогу на добавленную стоимость.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 11.01.2006 N Ф04-9275/2005(18259-А46-33) суд приходит к выводу, что, поскольку п. 2 ст. 119 НК РФ не установлен минимальный размер штрафа при отсутствии подлежащего перечислению в бюджет налога, штраф на основании п. 2 ст. 119 НК РФ не может быть взыскан. Аналогичные выводы выражены данным судом и в Постановлении от 15.12.2005 N Ф04-9039/2005(17986-А45-7), в котором суд указывает, что п. 2 ст. 119 НК РФ следует толковать буквально, а не в системной связи с п. 1 ст. 119 НК РФ.

Однако существует и противоположная судебная практика. Так, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 23.03.2006 N Ф03-А51/06-2/556 считает, что установление нижнего предела наказания по п. 1 ст. 119 НК РФ является одновременно нижним пределом для определения наказания по п. 2 ст. 119 НК РФ. По мнению суда, то обстоятельство, что по спорным декларациям сумма налогов, подлежащих уплате в бюджет, равна нулю, не изменяет квалификацию правонарушения, следовательно, взыскание штрафа при таких обстоятельствах правомерно. К аналогичным выводам приходил ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 18.08.2005 N А58-803/05-Ф02-3961/05-С1 и ФАС Уральского округа в Постановлении от 26.11.2002 N Ф09-2476/02-АК.

Исходя из изложенного, поскольку сумма налога, подлежащего уплате, составляет ноль, налоговая санкция, предусмотренная п. 2 ст. 119 НК РФ, не применяется, и сумма штрафа за непредставление такой декларации также составляет ноль.

Таким образом, решение налогового органа в указанной ситуации неправомерно.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

31.05.2007