Организация своевременно представила сведения о своих работниках на магнитных носителях (79 справок по НДФЛ). В результате камеральной проверки представленных сведений по НДФЛ налоговым органом обнаружено, что 12 справок содержат ошибки. Составлен акт налоговой проверки, по которому организация привлечена к налоговой ответственности по ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговым агентом сведений, предусмотренных НК РФ. Штраф исчислен исходя из всего количества представляемых документов (79 справок). Правомерна ли позиция налогового органа?

Ответ: Порядок исчисления, уплаты налогов и представления сведений налоговым агентом регламентирован в ст. 24 Налогового кодекса РФ.

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов (пп. 1, 4 п. 3 ст. 24 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных ст. 226 НК РФ. Пунктом 2 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

В соответствии со ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в течение года, по форме 1-НДФЛ и представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ, утвержденной Приказом ФНС России от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц" (п. п. 1, 2 ст. 230 НК РФ).

Исходя из вышеизложенного, организация - налоговый агент обязана представить не позднее 2 апреля 2007 г. (ст. 6.1 НК РФ) сведения о доходах физических лиц и сведения о суммах начисленных и удержанных за 2006 г. налогов по форме 2-НДФЛ.

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются, в частности, выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, в случае если Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (пп. 13 п. 3 ст. 100 НК РФ).

Непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).

При этом при применении указанной ответственности необходимо исходить из того, что каждый документ (справка), касающийся конкретного налогоплательщика, является отдельным документом независимо от способа его представления в налоговый орган: на бумажном или магнитном носителе (п. 45 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Таким образом, штраф возможно исчислить исходя из 12 справок НДФЛ (заполненных с ошибками), как из 12 непредставленных документов. Соответственно, позицию налоговой инспекции следует признать неправомерной.

Представленные выводы подтверждаются судебной практикой: Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.05.2007 N Ф08-2447/2007-988А, ФАС Уральского округа от 11.07.2006 N Ф09-5936/06-С7, ФАС Поволжского округа от 06.04.2006 по делу N А57-10469/05-35.

Однако в рассматриваемой ситуации нельзя не отметить следующее. Обязанность представления сведений (ст. 24 НК РФ) налоговым агентом исполнена в момент, когда были поданы сведения по форме 2-НДФЛ (ст. 230 НК РФ), независимо от того, содержали они ошибки либо нет. Соответственно, представление документов (сведений) по НДФЛ в срок не позднее 2 апреля 2007 г. (ст. 6.1 НК РФ), но с ошибками не образует состава правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ.

Данная позиция подтверждается и арбитражной практикой в Постановлениях ФАС Уральского округа от 11.07.2005 N Ф09-2873/05-С2, Апелляционной инстанции арбитражного суда Свердловской области от 26.04.2005 по делу N А60-36987/04-С9, ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.04.2005 N А58-4844/04-Ф02-1742/05-С1.

Как видим, ситуация является спорной, однако учитывая, что справки были поданы в срок, считаем, что налоговый орган не вправе налагать на организацию штраф по ст. 126 НК РФ.

Дополнительно отметим, что налоговый агент имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц в порядке, установленном в ст. ст. 137, 138 НК РФ (ст. ст. 24, 22 НК РФ).

Г. А.Ковальчук

Аудиторско-консалтинговая группа

"АИС"

17.07.2007