Налогоплательщик перечислил иностранной организации предоплату в счет предстоящей поставки товаров. При этом, исполняя обязанности налогового агента, налогоплательщик удержал НДС из доходов иностранной организации и перечислил налог в бюджет. Сумму НДС, исчисленного с предоплаты, налогоплательщик принял к вычету до момента принятия товаров на учет. Налоговая инспекция признала вычет "авансового" НДС неправомерным, поскольку у налогоплательщика отсутствует счет-фактура, выставленный продавцом. В результате налогоплательщику доначислили НДС, пени и штраф. Правомерно ли такое решение налоговых органов?

Ответ: Контролирующие органы считают, что налоговый агент, перечисливший иностранному контрагенту предоплату за товары, заявить НДС к вычету может только после принятия товаров на учет. Объясняется это тем, что нормы о вычете "авансового" НДС действуют только в отношении налога, предъявленного покупателю продавцом, и на налоговых агентов не распространяются. Данный подход разделяют некоторые суды.

В то же время существует иная точка зрения, в соответствии с которой нормы о вычете НДС с предоплаты должны распространяться и на налоговых агентов, поскольку агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. Однако отстаивать такую позицию, скорее всего, придется в суде. Судебные решения, принятые в пользу налогового агента, пока отсутствуют.

Обоснование: В соответствии с п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ покупатель - налоговый агент имеет право на вычет сумм НДС, уплаченных, в частности, при приобретении товаров у иностранной организации, не состоящей на налоговом учете в РФ. Данный вычет применяется при условии, что товары были приобретены для операций, облагаемых НДС, и при их приобретении налог был уплачен в бюджет.

С позиции контролирующих органов в случае перечисления налоговым агентом предварительной оплаты товаров принять НДС к вычету он сможет только после принятия товаров на учет. При этом чиновники ссылаются на:

- п. 1 ст. 172 НК РФ, согласно которому вычеты у налогового агента производятся на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату налога в бюджет, после принятия товаров на учет (см. Письмо Минфина России от 21.06.2013 N 03-07-08/23545);

- п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ, согласно которым необходимым условием для вычета "авансового" НДС является наличие у покупателя счета-фактуры, выставленного продавцом. У налогового агента, приобретающего товары у иностранного контрагента, такой счет-фактура отсутствует. Следовательно, отмечают чиновники, он не вправе воспользоваться данными нормами и применить налоговый вычет (см. Письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@).

Есть также примеры судебных решений в поддержку данной позиции (Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2013 N А55-3209/2012).

В то же время существует альтернативная точка зрения.

Согласно п. 2 ст. 24 НК РФ налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. Следовательно, нормы о вычете НДС с авансов должны распространяться и на налоговых агентов.

Пунктом 12 ст. 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика на вычет сумм НДС с перечисленной предоплаты. В соответствии с п. 9 ст. 172 НК РФ такие вычеты производятся на основании "авансовых" счетов-фактур продавца и документов, подтверждающих фактическое перечисление предоплаты. Иностранный продавец, не состоящий на учете в российских налоговых органах, счета-фактуры не выставляет. Вместо него это делает налоговый агент (п. 3 ст. 168 НК РФ). При этом выполняются все условия для вычета:

- налог уплачен в бюджет;

- у агента есть счет-фактура и документы о перечислении предоплаты.

Следовательно, налоговый агент вправе принять суммы перечисленного налога к вычету независимо от того, в каком периоде указанные товары, работы, услуги будут приняты им на учет. Однако отстаивать такую позицию, скорее всего, придется в суде.

Е. М.Сигаева

Группа компаний

"Аналитический Центр"

М. Н.Озерова

Группа компаний

"Аналитический Центр"

29.10.2013