Организация ведет один вид облагаемой ЕНВД деятельности - розничную торговлю, через два магазина, расположенные в различных районах городского округа. При этом законом городского округа, регламентирующим действие системы налогообложения в виде ЕНВД, для розничной торговли предусмотрены различные значения коэффициента К2 в зависимости от места осуществления деятельности и ассортимента товаров. Правомерно ли требование налоговых органов применять только наиболее высокие значения коэффициента К2, если законом муниципального образования это не предусмотрено?

Ответ: Коэффициент К2 предназначен для корректировки базовой доходности определенного вида деятельности, применяемой при исчислении ЕНВД, в зависимости от условий ведения этой деятельности: в частности, ассортимента товаров, места ведения деятельности, режима работы и т. д. (ст. 346.27 Налогового кодекса РФ). Значения коэффициента К2 устанавливаются нормативными актами муниципальных образований (городских округов, муниципальных районов) или городов федерального значения в пределах от 0,005 до 1 (пп. 3 п. 3 ст. 346.26, п. 7 ст. 346.29 НК РФ).

Нормативные акты муниципального образования или города федерального значения, регламентирующие действие системы налогообложения в виде ЕНВД, могут предусматривать и порядок расчета налога в тех случаях, когда к деятельности налогоплательщика одновременно применимы несколько значений К2. Так, до 2006 г. налогоплательщики, действовавшие на территории Санкт-Петербурга, при возможности применения нескольких коэффициентов К2 для расчета ЕНВД должны были учитывать максимальное из применимых значение (п. 2 ст. 3 Закона Санкт-Петербурга от 17.06.2003 N 299-35 в первоначальной редакции). В настоящее время законодательство Санкт-Петербурга устанавливает противоположное правило - при расчете ЕНВД нужно использовать минимальное из применимых значение К2 (п. 6 ст. 2 Закона Санкт-Петербурга от 17.06.2003 N 299-35).

Однако если таких указаний в нормативных актах муниципального образования или города федерального значения нет, нужно руководствоваться только положениями НК РФ.

Но НК РФ не дает прямого ответа на вопрос о том, какое значение коэффициента К2 следует использовать при осуществлении одного вида облагаемой ЕНВД деятельности одновременно в различных условиях, к которым применимы различные значения К2. И поскольку все противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ), требование налоговых органов о применении только более высокого значения К2 как приводящее к увеличению налоговой нагрузки, по нашему мнению, неправомерно.

При решении вопроса о том, как правильно следует рассчитывать сумму налога, в рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, необходимо исходить из следующего.

Налоговая база по ЕНВД определяется как произведение базовой доходности по определенному виду деятельности и величины физического показателя, характеризующего этот вид деятельности (п. 2 ст. 346.29 НК РФ).

При расчете ЕНВД налогоплательщиками, осуществляющими розничную торговлю через магазины или павильоны, в качестве физического показателя применяется площадь торгового зала (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). При этом если налогоплательщик одновременно ведет розничную торговлю через несколько торговых залов, на каждый из которых получены отдельные правоустанавливающие документы, то эти помещения рассматриваются как отдельные объекты организации торговли. В таких случаях при определении величины физического показателя площадь торгового зала определяется по каждому объекту отдельно (Письмо Минфина России от 27.01.2006 N 03-11-05/24).

В рассматриваемой ситуации организация осуществляет розничную торговлю через несколько магазинов, расположенных в различных частях муниципального образования. Следовательно, при расчете ЕНВД каждый из используемых ей магазинов рассматривается как отдельный объект организации торговли, по которому определяется величина физического показателя. Это означает, что в отношении каждого из магазинов налоговая база определяется отдельно. Косвенно это подтверждается и формой декларации по ЕНВД (утв. Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 8н), разд. 2 которой предполагает наличие только одного адреса места осуществления деятельности и одного значения физического показателя.

Коэффициент К2 корректирует базовую доходность, то есть применяется при расчете налоговой базы (п. 6 ст. 346.29 НК РФ). А поскольку налоговая база по каждому магазину определяется отдельно, то при установлении различных значений К2 в зависимости от места расположения магазина и ассортимента продаваемых в нем товаров базовая доходность в отношении каждого магазина должна определяться с учетом значений коэффициента К2, соответствующих именно этому магазину.

Необходимо отметить, что в ответах на вопросы, связанные с иными видами облагаемой ЕНВД деятельности, к аналогичным выводам приходит и Минфин России. В частности, по мнению финансового ведомства, организация, оказывающая услуги общественного питания через торговые автоматы, расположенные на территории различных административно-территориальных образований одного городского округа, должна заполнять разд. 2 декларации по ЕНВД отдельно по каждому из административно-территориальных образований, если для них установлены различные коэффициенты К2 (Письмо Минфина России от 31.08.2006 N 03-11-04/3/397). Правда, Минфин говорит только о территориальных образованиях, имеющих отдельный код ОКАТО, руководствуясь, вероятно, Порядком заполнения декларации по ЕНВД, предусматривающим заполнение разд. 2 по каждому коду ОКАТО при осуществлении одного вида деятельности "в нескольких отдельно расположенных местах" (п. 11 Порядка заполнения налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, утвержденного Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 8н). Но, на наш взгляд, такое ограничение не обосновано, поскольку НК РФ предусматривает возможность установления различных значений К2 в зависимости от места ведения предпринимательской деятельности, не определяя при этом значение термина "место осуществления деятельности" и не связывая его с перечнем административно-территориальных образований, приведенным в ОКАТО.

Минфин России соглашался также и с применением различных значений коэффициента К2 для каждого из объектов организации торговли, не имеющего торгового зала, в случае различных фактических периодов осуществления деятельности через эти объекты (Письмо Минфина России от 14.08.2006 N 03-11-04/3/369).

В то же время необходимо отметить, что если организация примет решение не выполнять требования налоговых органов о применении только максимального значения коэффициента К2 и воспользуется предложенной нами методикой расчета, это приведет ее к конфликту с налоговым органом, разрешать который, скорее всего, придется в судебном порядке. Поскольку арбитражной практики по данному вопросу в настоящее время нет, определить вероятность принятия судом того или иного решения не представляется возможным.

А. П.Кошелев

Издательство "Главная книга"

09.10.2007