В связи с превышением размера выручки, предусмотренной п. 2 ст. 163 НК РФ, налогоплательщиком утрачено право на ежеквартальное представление декларации по НДС. Может ли являться основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ непредставление декларации по НДС за месяц, предшествующий тому, в котором сумма выручки превысила размер, установленный п. 2 ст. 163 НК РФ?

Ответ: В соответствии со ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность установлена законодательством о налогах и сборах.

Статьей 163 НК РФ налоговый период по налогу на добавленную стоимость установлен как календарный месяц. Для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено гл. 21 НК РФ.

Пунктом 6 ст. 174 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Следовательно, налогоплательщик, у которого в каком-либо месяце квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета этого налога превысила два миллиона рублей, утрачивает право на ежеквартальную уплату налога и ежеквартальное представление декларации по налогу и обязан представлять декларацию в общем порядке, то есть ежемесячно, начиная с месяца, в котором произошло превышение суммы выручки.

В НК РФ не урегулирован порядок перехода от ежеквартального к ежемесячному налоговому периоду по НДС и срок представления декларации по указанному налогу за месяц, предшествующий месяцу, в котором произошло превышение выручки, а также отсутствуют нормы, обязывающие представить налоговую декларацию за этот месяц в срок, предусмотренный для представления ежеквартальной декларации.

Основанием для привлечения к ответственности по ст. 119 НК РФ является непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета.

В Письме Минфина России от 05.05.2006 N 03-02-07/1-114 указано, что если превышение произошло в последнем месяце квартала, то до 20-го числа следующего месяца налогоплательщик обязан представить декларации отдельно за все три месяца квартала. Только в этом случае оснований для привлечения к ответственности по ст. 119 НК РФ нет.

Вместе с тем в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 03.10.2006 N 6116/06, от 19.12.2006 N 6876/06, от 19.12.2006 N 6614/06 содержится вывод о том, что в налоговом законодательстве отсутствуют конкретный срок подачи ежемесячных налоговых деклараций за месяцы, предшествующие тому, в котором произошло превышение суммы выручки, установленной п. 2 ст. 163 НК РФ, и обязанность по подаче таких деклараций. В связи с этим привлечение к ответственности налогоплательщиков по ст. 119 НК РФ ввиду отсутствия состава налогового правонарушения не допускается.

Президиум ВАС РФ также сослался на то, что превышение суммы выручки в два миллиона рублей произошло в последнем месяце квартала и налогоплательщик не имел возможности предвидеть этого в предшествующих месяцах этого квартала. Кроме того, в квартальной декларации, поданной налогоплательщиком своевременно, содержатся сведения, связанные с уплатой и исчислением НДС за весь трехмесячный срок, в том числе и за месяцы, предшествующие тому, в котором сумма выручки превысила два миллиона рублей.

Аналогичный вывод содержится в том числе в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 22.05.2007 N Ф04-3121/2007(34379-А81-43) и ФАС Северо-Западного округа от 12.02.2007 N А56-14439/2006.

Так, в Постановлении ФАС Уральского округа от 15.02.2007 N Ф09-516/07-С2 арбитражный суд пришел к выводу о том, что поскольку сумма выручки налогоплательщика превысила установленный размер в последнем месяце квартала, а квартальная декларация, представленная своевременно, содержит все данные, связанные с исчислением и уплатой НДС, необходимые налоговому органу для проведения камеральных проверок, то дополнительное представление налогоплательщиком деклараций за месяцы, предшествующие тому, в котором произошло превышение суммы выручки, в данном случае правовых последствий не порождает. В связи с этим суд пришел к выводу об отсутствии оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ.

Таким образом, исходя из позиции Минфина России в случае утраты налогоплательщиком права на ежемесячное представление декларации непредставление декларации по НДС за месяц, предшествующий тому, в котором сумма выручки превысила размер, установленный п. 2 ст. 163 НК РФ, может служить основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ. Противоположную точку зрения налогоплательщик, возможно, сможет доказать в судебном порядке.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

24.12.2007