Организация согласно договору, заключенному сроком на три года, выдала заем. При этом условиями договора предусмотрено, что заемщик выплачивает проценты по истечении срока займа вместе с возвратом основного долга. В каком порядке организация-заимодавец обязана учитывать сумму процентов по выданному займу в составе внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль?

Ответ: Суды высказывают мнение о том, что если условиями договора предусмотрена обязанность заемщика по выплате процентов по истечении срока займа вместе с возвратом основного долга, то и обязанность по их учету у заимодавца в составе внереализационных доходов возникает не ранее даты возврата займа. Однако, если налогоплательщик примет решение придерживаться данной позиции, скорее всего, ее будет необходимо отстаивать в суде, поскольку контролирующие органы говорят о том, что порядок признания процентов по займам должен соответствовать нормам Налогового кодекса РФ, а именно проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных доходов (расходов) равномерно в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 328 НК РФ сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями ст. ст. 271 - 273 НК РФ.

При этом п. 3 ст. 328 НК РФ определено, что проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным договорам, иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) учитываются на дату признания дохода (расхода) в соответствии с гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 328 НК РФ налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде. При этом в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, налогоплательщик обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.

По договорам займа (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях исчисления налога на прибыль доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода (п. 6 ст. 271 НК РФ).

Минфин России в своем Письме от 23.07.2013 N 03-03-06/2/28977 со ссылкой на Определение Конституционного Суда РФ от 25.01.2012 N 63-О-О указал, что порядок признания процентов по займам должен соответствовать нормам НК РФ, а именно проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных доходов (расходов) равномерно в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов на конец каждого месяца пользования предоставленными (полученными) денежными средствами.

Однако арбитражная практика по данному вопросу не столь однозначна. Так, в Постановлении ФАС Центрального округа от 01.08.2013 по делу N А68-8200/2012 суд установил, что, поскольку согласно условиям договора проценты на сумму займа уплачиваются заемщиком в конце срока действия договора, одновременно с возвратом основного долга, уплата процентов за пользование заемными денежными средствами привязана ко времени возврата суммы займа. В этой связи обязанность по учету процентов по договору займа у заимодавца в составе внереализационных доходов возникнет не ранее даты возврата займа. При этом суд указал, что данные выводы соответствуют правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09.

Таким образом, суды высказывают мнение о том, что если условиями договора предусмотрена обязанность заемщика по выплате процентов по истечении срока займа вместе с возвратом основного долга, то и обязанность по их учету у заимодавца в составе внереализационных доходов возникает не ранее даты возврата займа. Однако если налогоплательщик примет решение придерживаться данной позиции, то, скорее всего, ее будет необходимо отстаивать в суде, поскольку контролирующие органы говорят о том, что порядок признания процентов по займам должен соответствовать нормам НК РФ, а именно проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных доходов (расходов) равномерно в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов.

Е. В.Пшеничная

ООО "ИК Ю-Софт"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

05.11.2013