В декабре 2006 г. ООО оплатило медицинское обслуживание в 2007 г. своему работнику, который одновременно является соучредителем ООО. В соответствии с п.10 ст. 217 НК РФ суммы, уплаченные работодателем, оставшиеся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль организации, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, освобождены от уплаты НДФЛ. 1 июня 2007 г. работник уволился из ООО, оставаясь при этом его соучредителем. После увольнения работника за период с момента увольнения до конца медицинского обслуживания у бывшего работника возникает доход в материальной форме. Доход возникнет в момент подписания актов о выполненных услугах от медицинского учреждения. Это произойдет 29 - 31 декабря 2007 г. Так как указанный работник в ООО уже не работает, удержать НДФЛ с него нет возможности. Поэтому в течение месяца после возникновения дохода ООО обязано сообщить в ИФНС о невозможности удержания налога с налогоплательщика, либо налогоплательщик сам в 2008 г. должен исчислить и уплатить НДФЛ, подав декларацию по форме 3-НДФЛ. В связи с чем возникают следующие вопросы. 1. По какой ставке облагается возникший доход: 13% или 35% как материальная выгода? 2. Может ли ООО самостоятельно или по заявлению, написанному налогоплательщиком при увольнении, исчислить и уплатить НДФЛ за 2007 г., а налогоплательщик возместит ООО уплаченный НДФЛ из дивидендов, полученных в 2008 г. по итогам 2007 г.?

Ответ: По первому вопросу. На основании п. 10 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации не облагаются НДФЛ суммы, уплаченные работодателями, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей при условии наличия у медицинских учреждений лицензий. При этом налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Оплата (полностью или частично) за физических лиц организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика, относится к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме (п. 2 ст. 211 НК РФ).

При формировании ответа на вопрос рекомендуем принять во внимание разъяснения налоговых органов, приведенные в Письме УФНС России по г. Москве от 29.01.2007 N 28-11/07555. В данном Письме специалисты УФНС прокомментировали порядок исчисления и уплаты НДФЛ в случае, если организация оплачивает медицинские услуги, оказываемые бывшим работникам.

Руководствуясь нормами п. 10 ст. 217, п. 1 ст. 210, п. 2 ст. 211 НК РФ, представители УФНС указали, что, в случае если организация оплачивает стоимость медицинских услуг за физических лиц, не являющихся ее работниками, суммы такой оплаты признаются доходом этих физических лиц и подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

Таким образом, стоимость медицинских услуг, оплаченных организацией за бывшего работника, подлежит обложению НДФЛ. В приведенных разъяснениях специалисты налоговых органов квалифицируют рассматриваемые доходы как доходы, полученные налогоплательщиком в натуральной форме. В свою очередь, для налогообложения этих доходов применяется налоговая ставка в размере 13%, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ.

По второму вопросу. Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ).

Таким образом, организация как налоговый агент не вправе самостоятельно уплатить сумму НДФЛ по рассматриваемой операции за счет собственных средств с дальнейшим возмещением этой суммы налога из дивидендов, полученных учредителем (бывшим работником) в 2008 г. по итогам работы предприятия в 2007 г.

Причем наличие написанного работником при увольнении заявления с указанием произвести вышеизложенные действия не имеет никакого значения, поскольку НК РФ содержит прямой запрет на уплату налога за счет средств налоговых агентов.

В дополнение к вышеизложенному рекомендуем учесть следующую информацию.

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить об этом и сумме задолженности налогоплательщика в налоговый орган по месту своего учета (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Если организация оплатила медицинские услуги, оказанные физическим лицам, не являющимся ее работниками, и других денежных выплат, за счет которых можно было бы удержать налог, не производила, то в установленные сроки она должна письменно сообщить о невозможности удержания НДФЛ и сумме задолженности в налоговый орган по месту своего учета (Письмо УФНС России по г. Москве от 29.01.2007 N 28-11/07555).

При этом специалисты УФНС напомнили, что физические лица, получившие доходы, с которых налоговые агенты не удержали НДФЛ, производят исчисление и уплату НДФЛ самостоятельно (пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ). При этом они также обязаны представить налоговую декларацию в налоговый орган по месту своего учета не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 229 НК РФ).

Н. В.Вахитова

Аудиторская компания "Верген Аудит"

08.02.2008