Физическое лицо продало ООО "Альфа" долю в уставном капитале ООО "Омега" за 10 000 руб. ООО "Альфа" выплатило деньги через кассу предприятия, сняв с расчетного счета, в октябре 2007 г. НДФЛ при этом не был удержан. Физическое лицо приобрело долю в уставном капитале ООО "Альфа" в мае 2005 г. за 10 000 руб. Обязано ли ООО "Альфа" удерживать НДФЛ в данной ситуации?

Ответ: Обязанность организации - покупателя доли в уставном капитале другого юридического лица при продаже ее физическим лицом исполнить функцию налогового агента в Налоговом кодексе РФ конкретно не закреплена.

Так как доля в уставном капитале юридического лица является имущественным правом и не относится к имуществу (п. 2 ст. 38 НК РФ), то получается так, что при ее продаже не происходит реализации имущества физического лица.

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. Исключение составляют доходы, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ.

Соответственно, так как доля в уставном капитале организации является имущественным правом, а не имуществом, то к доходам от ее продажи положения пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ (самостоятельное исчисление и уплата налога физическим лицом) формально не применяются.

Однако необходимо отметить следующее. В сложившейся ситуации при продаже доли в уставном капитале организация-покупатель, по сути, не может определить налоговую базу, так как только сам налогоплательщик имеет право уменьшить полученный от продажи доли доход на сумму произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, на основании положения абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, то есть уменьшить доходы от продажи на расходы, связанные с приобретением этой доли. Таким образом, фактически налогоплательщик действует в аналогичном порядке, что и при продаже имущества. Так как осуществить такой расчет может только физическое лицо - продавец доли по окончании года при подаче в налоговый орган декларации в соответствии с п. 2 ст. 220 НК РФ и при наличии подтверждающих документов, то, по нашему мнению, налогоплательщик должен исчислить и уплатить налог самостоятельно.

Также следует привести Постановление ФАС Центрального округа от 02.10.2007 N А54-363/2007С5, в котором сказано, что формулировка пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ, определяющего налогооблагаемый доход, позволяет сделать вывод о том, что к доходам от реализации имущества относится доход от продажи долей в уставном капитале. То есть положения ст. 228 НК РФ распространяются на случаи реализации налогоплательщиком - физическим лицом долей в уставном капитале, поэтому ООО налоговым агентом не является. С данной формулировкой суда, действительно, можно согласиться.

Исходя из вышеизложенного, по нашему мнению, если налогоплательщик продал долю в уставном капитале юридическому лицу, то обязанность по исчислению и уплате НДФЛ у организации-покупателя как налогового агента в рассматриваемой ситуации отсутствуют.

Однако необходимо также обратить внимание на мнение Минфина России, высказанное в Письме от 07.11.2007 N 03-04-06-01/376, в отношении выплат налогоплательщику при продаже доли в уставном капитале: организация-покупатель признается налоговым агентом и обязано исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

Также данная позиция поддерживается Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 23.09.2003 N А11-2060/2003-К2-Е-1291. Однако нужно учитывать, что данное решение было вынесено в условиях, когда действовала старая редакция пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ (в абз. 2 указанного пункта отсутствовала норма, позволяющая уменьшать облагаемые доходы налогоплательщика при продаже им доли в уставном капитале на сумму фактически произведенных им расходов). Позицию же Минфина России нельзя назвать окончательно обоснованной.

На основании п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев. В рассматриваемом случае это положение не применимо, так как организация-покупатель имела возможность удержать налог.

Согласно ст. 24 НК РФ в обязанности налоговых агентов входит своевременное исчисление и удержание налогов из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, в связи с чем ответственность налогового агента может наступать только в том случае, если он имел возможность удержать налог из выплачиваемых им сумм (п. 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5).

Таким образом, в соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ обусловлена фактом выплаты доходов налогоплательщику и возможностью ее удержать из выплачиваемых сумм.

Понятие пеней определено ст. 75 НК РФ. В силу гл. 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку ст. 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате налога именно налоговым агентом.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога и сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (п. 3 ст. 75 НК РФ).

При этом день перечисления недоимки по налогу на доходы физических лиц входит в период просрочки. В налоговых отношениях обязанность по уплате налога считается выполненной с момента предъявления в банк поручения на уплату налога (п. 3 ст. 45 НК РФ).

Принудительный порядок взыскания пеней предусмотрен п. 6 ст. 75, ст. ст. 46 - 48 НК РФ, согласно которым они могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

То есть если организация решит руководствоваться мнением Минфина России, то следует исчислить, удержать и перечислить сумму удержанного из доходов плательщика налога, а также пени за просрочку его уплаты (ст. ст. 226, 75 НК РФ). После представления плательщиком налоговой декларации по окончании налогового периода и заявления им вычета на сумму расходов, связанных с получением дохода от продажи доли в уставном капитале, возврат удержанной налоговым агентом суммы налога производится в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.

Д. С.Петряков

Консалтинговая группа "Аюдар"

29.02.2008