Налогоплательщик представил в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС. Вместе с уведомлением налогоплательщик представил в налоговый орган документы, подтверждающие право на применение льготы в заявленных в уведомлении периодах. Впоследствии налоговым органом была проведена налоговая проверка налогоплательщика, по результатам которой налоговый орган обязал восстановить и уплатить суммы налога на добавленную стоимость в тех периодах, когда им применялось соответствующее освобождение, поскольку в уведомлении был указан неверный период начала использования права на освобождение (в уведомлении датой начала использования освобождения указывалось 01.01.2007, а фактически налогоплательщиком такое освобождение применялось с 01.01.2008). Налоговый орган также привлек налогоплательщика к налоговой ответственности и начислил соответствующие пени и штрафы. Налогоплательщик не согласился с таким решением, сославшись на то, что условия, предусмотренные п. 1 ст. 145 НК РФ, в предшествовавшем началу использования освобождения периоде им соблюдены, а неверный период в уведомлении указан вследствие технической ошибки. Правомерно ли решение налогового органа в данном случае?

Ответ: Статья 145 Налогового кодекса РФ дает право плательщикам налога на добавленную стоимость получить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по этому налогу. Для этого необходимо выполнить условия, предусмотренные данной статьей.

В частности, в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

В силу п. 4 ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет утрачено ими в соответствии с п. 5 ст. 145 НК РФ.

По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:

- документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ, без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала два миллиона рублей;

- уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.

Согласно п. 5 ст. 145 НК РФ в случае, если налогоплательщик не представил документы, указанные в п. 4 ст. 145 НК РФ (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), а также в случае, если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные п. п. 1 и 4 указанной статьи, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке со взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.

Таким образом, исходя из п. 5 ст. 145 НК РФ, приводит к обязанности восстановления и уплаты в бюджеты суммы налога на добавленную стоимость только нарушение условий п. п. 1 и 4 ст. 145 НК РФ. Неверное указание в уведомлении периода начала использования права на освобождение вследствие технической ошибки в п. 5 ст. 145 НК РФ не поименовано.

Правомерность подобных выводов подтверждается и позицией ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 28.05.2007 N А21-4576/2006.

Следует учитывать, что освобождение не может быть предоставлено за годы, предшествующие подаче налогоплательщиком соответствующего уведомления и документов, предусмотренных п. 6 ст. 145 НК РФ, т. е. задним числом (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2007 N А05-7568/2006-9, от 07.11.2006 N А21-2613/2006, от 29.09.2006 N А05-981/2006-26).

Исходя из изложенного, решение налогового органа в указанной ситуации, в случае если налогоплательщиком выполнены условия п. п. 1 и 4 ст. 145 НК РФ, неправомерно.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

29.02.2008