Индивидуальный предприниматель зарегистрирован в налоговом органе в 1999 г. В связи со вступлением в силу Федерального закона от 23.06.2003 N 76-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц" индивидуальный предприниматель в установленном порядке прошел перерегистрацию и получил соответствующее свидетельство. В период с 01.01.2004 по 31.12.2007 индивидуальным предпринимателем предпринимательская деятельность не осуществлялась, однако статус физического лица как индивидуального предпринимателя утрачен не был. В 2008 г. налогоплательщик начал осуществлять предпринимательскую деятельность и в связи с оказанными им услугами выставил контрагенту счета-фактуры. Является ли нарушением требований ст. 169 НК РФ указание в выставляемых им счетах-фактурах реквизитов свидетельства индивидуального предпринимателя, выданного в 1999 г., без указания реквизитов свидетельства о внесении в ЕГРИП записи в связи с указанной перерегистрацией?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом (п. 2 ст. 169 НК РФ).

В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ при выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Федеральный закон от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ) не предусматривает такого основания для государственной регистрации при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, как фактическое неосуществление предпринимательской деятельности.

Таким образом, в случае если отсутствуют основания, предусмотренные п. п. 3, 4, 5, 6 ст. 22.3 Закона N 129-ФЗ, а также индивидуальным предпринимателем в регистрирующий орган не представлено соответствующее заявление и иные необходимые документы, фактическое неосуществление предпринимательской деятельности не влечет утраты статуса физического лица как индивидуального предпринимателя.

С 01.01.2004 вступил в силу Федеральный закон от 23.06.2003 N 76-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц" (далее - Закон N 76-ФЗ).

Статьей 3 Закона N 76-ФЗ установлено, что физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей до вступления в силу Закона N 76-ФЗ, обязаны до 01.01.2005 пройти перерегистрацию в регистрирующем органе по месту своего жительства.

Как указала ФНС России в Письме от 14.06.2005 N 03-1-03/993/11, документом, подтверждающим факт внесения записи в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей, зарегистрированных до 01.01.2005, является Свидетельство о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004.

Учитывая изложенное, индивидуальные предприниматели, зарегистрированные до 01.01.2004 и прошедшие перерегистрацию в соответствии со ст. 3 Закона N 76-ФЗ, с 01.01.2005 при выставлении в адрес своих покупателей счетов-фактур, по мнению налоговых органов, должны указывать реквизиты Свидетельства о внесении в ЕГРИП записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004.

Очевидно, что подход, согласно которому необходимо указание в счетах-фактурах наличия реквизитов именно таких свидетельств, принадлежащих индивидуальным предпринимателям, зарегистрированным до 01.01.2004 (в том числе и в 1999 г.), распространяется и на 2008 г.

Однако ФАС Уральского округа в Постановлении от 03.10.2007 N Ф09-8054/07-С2 занял противоположную позицию и разъяснил, что неуказание в счетах-фактурах реквизитов Свидетельства о внесении в ЕГРИП записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004, не является нарушением требований ст. 169 НК РФ и не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

По мнению суда, требования об обязательном указании в счетах-фактурах реквизитов Свидетельства о внесении в ЕГРИП записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004, в норме п. 6 ст. 169 НК РФ не содержится.

Таким образом, учитывая позицию ФНС России, отсутствие указания в счетах-фактурах реквизитов Свидетельства о внесении в ЕГРИП записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004, является нарушением требований ст. 169 НК РФ. Противоположную позицию налогоплательщику в случае разногласий с налоговым органом по данному вопросу, очевидно, придется доказывать в суде.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

07.03.2008