В ходе камеральной проверки представленной организацией по почте налоговой декларации по единому социальному налогу за 2007 г. налоговым органом был выявлен пропуск установленного законом срока для подачи декларации. По результатам проверки налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 119 НК РФ. Согласно решению налогового органа основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ, явилось указание на почтовом конверте с вложенной в него декларацией по единому социальному налогу за 2007 г. оттиска почтового штемпеля (штампа "Почта России") с датой отправления 01.04.2008. Однако налогоплательщик с таким решением не согласился, ссылаясь на своевременность направления налоговой декларации по почте, что подтверждается квитанцией о приеме заказной корреспонденции от 31.03.2008 с оттиском на обратной стороне почтового штемпеля с этой же датой. Правомерно ли указанное решение налогового органа?

Ответ: В соответствии с п. 4 ст. 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговый орган лично или через представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи.

При отправке налоговой декларации (расчета) по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения.

В силу п. 6 ст. 80 НК РФ налоговая декларация (расчет) представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в частности организации.

На основании п. 7 ст. 243 НК РФ налогоплательщики, производящие выплаты физическим лицам, представляют налоговую декларацию по налогу по форме, утвержденной Минфином России, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Пунктом 1 ст. 55 НК РФ определено, что под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.

Налоговым периодом по единому социальному налогу согласно ст. 240 НК РФ признается календарный год.

Пунктом 7 ст. 6.1 НК РФ установлено, что в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

При этом в силу п. 8 ст. 6.1 НК РФ действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Если документы либо денежные средства были сданы в организацию связи до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным.

Исходя из изложенного, налоговая декларация по единому социальному налогу за 2007 г. должна быть представлена организацией (с учетом п. 7 ст. 6.1 НК РФ) 31.03.2008.

Согласно ст. 2 Федерального закона от 17.07.1999 N 176-ФЗ "О почтовой связи" (далее - Закон N 176-ФЗ) почтовые отправления - адресованные письменная корреспонденция, посылки, прямые почтовые контейнеры; письменная корреспонденция - простые и регистрируемые письма, почтовые карточки, секограммы, бандероли и мелкие пакеты.

Согласно п. п. 2, 12, 32 Правил оказания услуг почтовой связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15.04.2005 N 221, категория почтового отправления - совокупность признаков, определяющих порядок и условия приема, обработки, перевозки и доставки (вручения) почтового отправления (простое, заказное, с объявленной ценностью, обыкновенное).

В зависимости от способа обработки почтовые отправления подразделяются на следующие категории:

а) простые - принимаемые от отправителя без выдачи ему квитанции и доставляемые (вручаемые) адресату (его законному представителю) без его расписки в получении;

б) регистрируемые (заказные, с объявленной ценностью, обыкновенные) - принимаемые от отправителя с выдачей ему квитанции и вручаемые адресату (его законному представителю) с его распиской в получении.

Регистрируемые почтовые отправления могут пересылаться с описью вложения, с уведомлением о вручении и с наложенным платежом.

При приеме регистрируемого почтового отправления или почтового перевода отправителю выдается квитанция. В квитанции указываются вид и категория почтового отправления (почтового перевода), фамилия адресата (наименование юридического лица), наименование объекта почтовой связи места назначения, номер почтового отправления (почтового перевода).

По мнению налоговых органов, изложенному в Письме МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@ "Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за II полугодие 2003 года - I квартал 2004 года", датой представления налоговой декларации, отправленной по почте, является дата, указанная в штампе "Почта России". При этом МНС России пояснило, что дата, указанная на календарном штемпеле оператора почтовой связи, подтверждает только дату приема декларации с описью вложения от налогоплательщика и в целях применения ст. 80 НК РФ не признается датой представления налоговой декларации. Несмотря на то что данное Письмо разъясняет ситуацию применительно к представлению по почте налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, очевидно, что данный подход следует распространить и на представления налоговых деклараций по почте и по другим налогам.

Однако судебная практика по данному вопросу придерживается противоположного подхода.

Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 21.11.2006 N А19-17325/06-18-Ф02-6238/06-С1 разъяснил, что критерием для определения срока подачи деклараций, направленных по почте, будет являться дата почтового отправления по штемпелю на почтовой квитанции и именно квитанция служит доказательством исполнения обязанности налогоплательщика по своевременному представлению декларации. В данном Постановлении суд, оценив имеющиеся в материалах дела квитанцию и конверт, в котором была направлена и получена налоговым органом декларация по единому социальному налогу за 2005 г., и установив, что в подтверждение факта своевременного направления налоговой декларации налогоплательщиком представлена суду подлинная квитанция о приеме заказной корреспонденции от 30.03.2005 с оттиском на обратной стороне почтового штемпеля с этой же датой, пришел к выводу о соблюдении налогоплательщиком срока представления налоговой декларации, так как указание отделением связи на конверте с заказной корреспонденцией, направленной в налоговый орган, даты 31.03.2005 и имеющем отметку о том, что данный конверт принят почтовым органом именно по квитанции, не образует в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ.

В аналогичных ситуациях суды признавали несостоятельными доводы налоговых органов о том, что квитанция об отправлении заказного письма не является надлежащим доказательством отправки налоговой декларации и применительно к представлению налоговых деклараций по другим налогам, в частности налогу на добавленную стоимость (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.03.2007 N А10-4135/06-Ф02-1177/07 и ФАС Западно-Сибирского округа от 02.10.2006 N Ф04-6603/2006(26979-А81-26)), налогу на прибыль (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 12.10.2006 N Ф04-6900/2006(27506-А81-43) и от 02.08.2006 N Ф04-4835/2006(25074-А81-33)).

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 05.07.2006 N Ф04-4150/2006(24268-А81-37) применительно к определению даты представления по почте декларации по налогу на прибыль прямо указал, что в соответствии с нормами Закона N 176-ФЗ и Правилами оказания услуг почтовой связи для налогоплательщика датой отправки письма считается день сдачи этого почтового отправления оператору почтовой связи. За своевременность исполнения оператором почтовой связи своих обязанностей пользователи услуг почтовой связи ответственности не несут.

Таким образом, учитывая позицию налоговых органов по данному вопросу, указанное решение налогового органа правомерно. Неправомерность такого решения со ссылкой на то, что датой представления декларации является дата, указанная на квитанции об отправке почтового отправления, налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

14.03.2008

"]."/cgi-bin/footer.php"; ?>