Сельскохозяйственный потребительский кооператив, являющийся плательщиком ЕСХН, реализует сельскохозяйственную продукцию, произведенную членами данного кооператива, в соответствии с договором комиссии. Учитывается ли комиссионное вознаграждение, уплачиваемое членами кооператива по указанному договору, в доходах от реализации сельскохозяйственной продукции в целях исчисления 70-процентного норматива, в случае если комиссионер действует от своего имени, но за счет комитента?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии (п. 1 ст. 991 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 346.2 Налогового кодекса РФ плательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном гл. 26.1 НК РФ.

При этом в целях гл. 26.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются, в частности, сельскохозяйственные потребительские кооперативы, признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом "О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов (п. 2 данной статьи).

В силу п. 1 ст. 4 Федерального закона от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" сельскохозяйственным потребительским кооперативом признается сельскохозяйственный кооператив, созданный сельскохозяйственными товаропроизводителями и (или) ведущими личное подсобное хозяйство гражданами при условии их обязательного участия в хозяйственной деятельности потребительского кооператива.

Пунктом 1 ст. 346.5 НК РФ установлено, что при определении объекта налогообложения по ЕСХН учитываются доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, а также доходы в виде полученных дивидендов, налогообложение которых осуществляется налоговым агентом в соответствии с положениями ст. ст. 214 и 275 НК РФ.

В силу пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Таким образом, сельскохозяйственный потребительский кооператив - комиссионер за вознаграждение оказывает услуги членам данного кооператива (комитентам), связанные с реализацией сельскохозяйственной продукции их собственного производства. При этом сельскохозяйственный потребительский кооператив действует от своего имени, но за счет своих членов.

Из норм п. п. 1 и 2 ст. 4 Закона N 193-ФЗ следует, что реализация сельскохозяйственной продукции собственного производства членов сельскохозяйственного потребительского кооператива является одной из его функций.

При исчислении ЕСХН учитываются любые доходы от реализации товаров (работ, услуг), за исключением доходов, предусмотренных ст. 251 НК РФ. Учитывая, что комиссионное вознаграждение не относится к доходам, поименованным в указанной статье, его сумма включается в состав доходов от реализации товаров на основании п. 1 ст. 346.5 и п. 2 ст. 249 НК РФ. Такой вывод подтверждается нормами пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Поскольку сельскохозяйственный кооператив (комиссионер) принял на себя обязательство по поручению своих членов (комитентов) совершать сделки, связанные с реализацией сельскохозяйственной продукции их собственного производства в рамках договора комиссии, комиссионное вознаграждение, являющееся платой за оказанные услуги, учитывается в составе доходов от реализации сельскохозяйственной продукции.

Следовательно, при исчислении норматива, предусмотренного п. 2 ст. 346.2 НК РФ, вышеуказанное вознаграждение включается в состав доходов от реализации сельскохозяйственной продукции.

Е. Н.Коломина

Консалтинговая группа "ИнтерСофт"

26.03.2008