Российская организация осуществила ввоз на таможенную территорию Российской Федерации товара, переданного ей иностранным учредителем в качестве вклада в уставный капитал. Какими документами можно подтвердить правомерность возмещения уплаченного на таможне НДС?

Ответ: Обязанность лица, ввезшего товар на территорию Российской Федерации, по уплате НДС предусмотрена ст. 45 Налогового кодекса РФ.

Согласно ст. 143 НК РФ плательщиками НДС являются лица, признаваемые плательщиками этого налога в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

Объектом налогообложения согласно пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ является ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Статья 177 НК РФ устанавливает, что сроки и порядок уплаты налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации устанавливаются таможенным законодательством Российской Федерации с учетом положений НК РФ.

Пункт 1 ст. 328 ТК РФ предусматривает, что при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации плательщиками таможенных пошлин и НДС являются декларанты и иные лица, на которых ТК РФ возложена обязанность уплачивать таможенные пошлины, налоги.

УФНС России по г. Москве в своем Письме от 05.07.2005 N 19-11/47317 указало следующее, что в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации основанием для регистрации в книге покупок счетов-фактур являются таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату налога на добавленную стоимость таможенному органу. Таким образом, одним из обязательных условий при принятии к вычету суммы НДС, уплаченной на таможне при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, для целей, предусмотренных ст. 171 НК РФ, при наличии вышеперечисленных условий является в том числе платежный документ (платежное поручение и т. д.), подтверждающий фактическую уплату налога на добавленную стоимость таможенному органу. Денежные средства, полученные таможенным органом в качестве авансовых платежей, являются имуществом лица, внесшего авансовые платежи, и не могут рассматриваться в качестве таможенных платежей до тех пор, пока это лицо не сделает распоряжение об этом таможенному органу либо таможенный орган не обратит взыскание на авансовые платежи в соответствии со ст. 353 ТК РФ. В качестве распоряжения лица, внесшего авансовые платежи, рассматривается подача им или от его имени таможенной декларации либо совершение иных действий, свидетельствующих о намерении использовать свои денежные средства в качестве таможенных платежей.

Между тем зачастую налоговые органы в числе документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, требуют от налогоплательщика представления таких документов, как Отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей (далее - Отчет) и (или) Подтверждение уплаты таможенных пошлин, налогов (далее - Подтверждение). Формы указанных документов приведены в качестве Приложений N N 1, 3 к Методическим указаниям о порядке применения таможенными органами положений Таможенного кодекса Российской Федерации, относящихся к таможенным платежам (далее - Методические указания), утвержденным Распоряжением ГТК России от 27.11.2003 N 647-р (в ред. Распоряжений ГТК России от 07.05.2004, от 28.07.2004). Порядок получения налогоплательщиком указанных документов закреплен в ТК РФ: "по требованию плательщика таможенный орган обязан представить ему отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей, в письменной форме не позднее 30 дней со дня получения требования" (п. 4 ст. 330); "по требованию плательщика таможенные органы обязаны выдать подтверждение уплаты таможенных пошлин, налогов в письменной форме" (п. 5 ст. 331).

Отчет содержит в себе информацию о том, в соответствии с каким документом денежные средства были зачислены на счет таможенного органа и на основании какого документа денежные средства были списаны. Информация о размере уплаченной суммы НДС в данном документе не содержится. Информация о размере внесенных денежных средств с разбивкой по видам таможенных платежей содержится только в Подтверждении.

При этом обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что ни в одной норме НК РФ не указывается, что Отчет и (или) Подтверждение являются документами, подтверждающими фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Ко всему прочему п. п. 8.10, 10.5 Методических указаний корреспондируют положениям ст. ст. 149, 330, 331 ТК РФ, которыми предусматривается право, а не обязанность плательщика на получение от таможенных органов документов, подтверждающих зачисление, уплату таможенных платежей.

Обратимся к судебной практике. Судебная практика по вопросу необходимости представления Отчета и (или) Подтверждения складывается следующим образом. Судебные органы указывают, что данные документы не могут являться документами, подтверждающими факт уплаты НДС, и потому представление данных документов является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Приведем некоторые доводы судов. К примеру, Отчет не является обязательным документом с точки зрения Таможенного кодекса и наличие его у налогоплательщика обусловлено исключительно потребностью проконтролировать действия таможенных органов по выполнению его распоряжений в отношении использования его денежных средств. В связи с этим данный Отчет не может служить документом, подтверждающим уплату НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (Постановление ФАС Московского округа от 07.11.2007 N КА-А40/10955-07). Согласно п. 4 ст. 330 ТК РФ налогоплательщик вправе (но не обязан) запросить у таможенного органа отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей. Налоговое законодательство не связывает право на налоговый вычет с получением отчета таможенного органа о расходовании денежных средств. Наличие данных документов не является обязательным для налогоплательщика, их получение зависит от государственного органа (Постановление ФАС Московского округа от 15.11.2007 N КА-А40/11656-07). Таким образом, анализ судебной практики указывает на то, что Отчет и Подтверждение рассматриваются судами лишь в качестве дополнительного, а не основного доказательства, подтверждающего факт уплаты НДС на таможенную территорию РФ (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 18.10.2006 по делу N Ф03-А73/06-2/3497, от 18.05.2005 N Ф03-А51/05-2/981).

В Определении Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 266-О "По жалобе закрытого акционерного общества "Производство продуктов питания" на нарушение конституционных прав и свобод отдельными положениями статей 88, 171, 172 и 176 Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что положения п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ не обязывают налогоплательщика одновременно с подачей налоговой декларации представлять документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета, при том, что налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, необходимые и достаточные для проведения проверки правильности применения налоговых вычетов.

Из вышесказанного следует, что документами, являющимися необходимыми и достаточными в соответствии с требованиями действующего законодательства РФ для подтверждения факта уплаты НДС при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации, являются:

- таможенная декларация;

- платежное поручение с соответствующей отметкой таможенного органа.

В Письмах Минфина России от 23.04.2004 N 04-03-08/24, от 04.08.2005 N 03-04-08/214, а также от 19.12.2005 N 03-04-12/116 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03/62@) по вопросу передачи товаров в качестве вклада в уставный (складочный) капитал организации иностранным учредителем указано следующее: поскольку решение об осуществлении такой передачи принимается в момент, когда товары находятся за пределами территории Российской Федерации, указанная операция осуществляется также за пределами территории Российской Федерации. Поэтому суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные таможенным органам за счет собственных средств российской организации, формирующей уставный капитал, следует принимать к вычету в общеустановленном порядке.

Требования к оформлению указанного решения и порядку его представления в таможенные органы для подтверждения заявленного в ГТД статуса товара - "вклад в уставный (складочный) капитал организации" - разъясняются в Письме ФТС России от 04.10.2006 N 01-06/34547 "О льготах по уплате таможенных платежей при ввозе товаров в качестве вклада в уставный капитал организации, имеющей организационно-правовую форму общества с ограниченной ответственностью". В данном Письме указано, что для получения участником ВЭД льгот по уплате таможенных платежей при ввозе на территорию РФ товаров в качестве вклада в уставный капитал обществ с ограниченной ответственностью (и при первоначальном формировании уставного капитала, и при его последующем увеличении) в таможню на дату таможенного оформления должны быть представлены зарегистрированные учредительные документы общества с ограниченной ответственностью (изменения и дополнения к ним) о предстоящем (будущем) наполнении уставного капитала общества за счет внесения неденежных вкладов в течение установленного учредительными документами срока. После завершения процедуры государственной регистрации итогов внесения дополнительных вкладов в уставный капитал общества вещи, внесенные в качестве дополнительного вклада для оплаты доли участника при увеличении уставного капитала, приобретают статус имущества общества.

Обращаем Ваше внимание на последовательность составляемых документов:

1 этап - оформление решения учредителя - иностранной компании о намерении увеличить уставный капитал российской организации за счет внесения в уставный капитал товара; внесение изменений в устав российской организации, получение свидетельства о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц (в случае нескольких учредителей у российской организации - необходимо заключить учредительный договор в новой редакции и получить соответствующие свидетельства о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц);

2 этап - непосредственно ввоз товара на таможенную границу Российской Федерации (процедура таможенного оформления товара);

3 этап - оформление решения учредителя - иностранной компании об увеличении уставного капитала российской организации за счет внесения в уставный капитал товара; внесение изменений в устав российской организации, получение свидетельства о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц (в случае нескольких учредителей у российской организации - необходимо заключить учредительный договор в новой редакции и получить соответствующие свидетельства о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц); передача товара по акту от учредителя (иностранной компании) российской организации.

Общеустановленный порядок для возмещения НДС, уплаченного при ввозе на территорию Российской Федерации товара в качестве вклада в уставный капитал, закреплен п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

Так, в п. 2 ст. 171 НК РФ указано, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Заявляя свое право на возмещение НДС, уплаченного при ввозе на территорию Российской Федерации товара в качестве вклада в уставный капитал, организация должна выполнить все условия, закрепленные п. 1 ст. 172 НК РФ, а именно:

- подтвердить факт уплаты НДС соответствующими документами;

- заявить о праве на возмещение НДС только после принятия товара на учет в качестве основного средства в соответствии с порядком, закрепленным в Положении о бухгалтерском учете "Учет основных средств" ПБУ 6/01;

- использовать либо планировать использовать ввезенный товар для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

При соблюдении вышеуказанных формальностей организация имеет все законные основания, предусмотренные п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, для признания права на возмещение суммы НДС, уплаченной при ввозе на таможенную территорию РФ товара. Поэтому отказ налоговых органов в признании права на возмещение суммы НДС будет являться необоснованным и незаконным.

Данное утверждение подтверждается и судебной практикой (Постановления ФАС Московского округа от 13.02.2007, 14.02.2007 по делу N КА-А40/13730-06, от 27.02.2008, 29.02.2008 по делу N КА-А40/1122-08).

В. В.Владимирова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

26.03.2008