Возможно ли привлечение организации-налогоплательщика к ответственности за необоснованное возмещение сумм НДС, если контрагент налогоплательщика не уплатил в бюджет НДС?

Ответ: НДС исчисляется при реализации товаров (работ, услуг), а именно при переходе права собственности на всех этапах продвижения товара от производителя до конечного потребителя. При этом в соответствии с действующим налоговым законодательством сумма НДС, которую налогоплательщик должен уплатить в бюджет, исчисляется как разница между суммами НДС, полученными от покупателей при реализации товаров ("выходной" НДС), и суммами НДС, уплаченными самим налогоплательщиком поставщикам ("входной" НДС). В случае образования отрицательной разницы налогоплательщик согласно ст. 176 Налогового кодекса РФ имеет право получить на ее сумму соответствующее возмещение (возврат) из федерального бюджета либо зачет в уплату недоимки или будущих платежей. Возмещение из бюджета налогоплательщик вправе получить в том числе при операциях, налогообложение которых производится по ставке 0%.

Указанные правила исходят из добросовестного исполнения налогоплательщиками своих налоговых обязательств на всех этапах изготовления и оборота товаров (производства работ, оказания услуг), а значит, предполагается, что каждый из цепочки производителей и посредников уплатит в бюджет определенную сумму НДС сообразно собственной налоговой базе.

Конституционный Суд РФ в своем Определении от 25.07.2001 N 138-О также указывает на то, что возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

В ходе налоговой проверки в порядке ст. 176 НК РФ может выясниться, что либо заявляемый к возмещению "входной" НДС реально не уплачен проверяемым налогоплательщиком, либо на каком-то этапе продвижения товара (выполнения работ, оказания услуг) не уплачен НДС в бюджет кем-то из участников цепочки, либо имеет место и то и другое. Это означает, что проверяемый налогоплательщик заявил к вычету (возврату) НДС, который при производстве и обороте соответствующего товара в бюджет не поступил, вследствие чего государство в лице федеральной казны в случае возмещения (возврата) НДС в такой ситуации понесет необоснованные экономические потери.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Сам по себе тот факт, что налогоплательщик имел контакты с недобросовестными фирмами, не является каким-то криминалом. Иначе говоря, если в операциях участвовали "фирмы-однодневки", но налогоплательщик к ним не имеет никакого отношения, то отказывать ему в получении налоговой выгоды неправомерно. Данный вывод основан на правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Определении от 16.10.2003 N 329-О. В этом Определении отмечается, что налогоплательщик не несет ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

В то же время Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в своем Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" ориентирует суды на то, что если между налогоплательщиком и "фирмой-однодневкой" все-таки имел место сговор, то к налогоплательщику могут быть применены негативные налоговые последствия. То же самое можно сказать и для тех случаев, когда налогоплательщик не проявил должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Таким образом, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и не служит основанием для привлечения последнего к ответственности. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Основания признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения установлены в ст. 20 НК РФ. Однако этот перечень не является исчерпывающим. Суд может признать лица взаимозависимыми и по другим основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между ними могут повлиять на результат сделки (п. 2 ст. 20 НК РФ).

Конституционный Суд РФ в Определении от 04.12.2003 N 441-О также отметил, что лица могут быть признаны взаимозависимыми в судебном порядке по основаниям, не перечисленным в п. 1 ст. 20 НК РФ, только при условии, что отношения между организациями могут повлиять на результат сделки. При этом сами основания должны быть предусмотрены другими правовыми актами.

В п. 1 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации, содержащегося в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 N 71, также указывается на то, что факт взаимозависимости устанавливается с участием налогового органа и налогоплательщика в суде.

Из всего вышесказанного можно сделать вывод, что однозначно ответить на вопрос о возможности привлечения налогоплательщика к ответственности за необоснованное возмещение сумм НДС в случае, если контрагент налогоплательщика не уплатил в бюджет НДС, невозможно, поскольку он является оценочным и ответ зависит от конкретных обстоятельств.

О. Л.Курочкина

Коллегия адвокатов

"ТАМОЖЕННЫЙ АДВОКАТ"

28.05.2008