В мотивировочной части решения о привлечении к налоговой ответственности по итогам проверки такое правонарушение, как неуплата налога, было описано. Однако в резолютивной части решения налоговый орган указал суммы пеней и штрафа, но не указал суммы недоимки, подлежащей уплате налогоплательщиком. Вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу налогоплательщика на это решение, исправил это, указав, что была совершена техническая ошибка (опечатка). Правомерно ли это?

Ответ: Согласно позиции Пленума ВАС РФ вышестоящий налоговый орган вправе исправить арифметические ошибки и опечатки в обжалуемом решении налогового органа. При возникновении спора суд может прийти к выводу, что, если налоговое правонарушение в виде неуплаты налога налогоплательщиком в мотивировочной части решения налогового органа описано, а в резолютивной части - нет (там оказались только пени и штраф, а недоимка указана не была), это опечатка, выразившаяся в случайном пропуске текста в резолютивной части решения. Вместе с тем судебная практика, учитывающая позицию Пленума ВАС РФ, пока не сформировалась, а до его принятия ФАС Московского округа пришел к выводу, что включение вышестоящим налоговым органом в резолютивную часть решения ИФНС России отсутствующей там суммы недоимки является незаконным.

Обоснование: По итогам апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган, в частности, может (п. 3 ст. 140 Налогового кодекса РФ):

- отменить решение налогового органа полностью или в части;

- отменить решение налогового органа полностью и принять по делу новое решение.

Как указал Пленум ВАС РФ в п. 81 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при рассмотрении жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом не может быть принято решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, пеней, штрафов, не взысканных оспариваемым решением, поскольку иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении него решения. В то же время вышестоящий налоговый орган вправе дополнить и (или) изменить приведенное в обжалуемом решении правовое обоснование взыскания сумм налогов, пеней, штрафов, исправить арифметические ошибки, опечатки.

Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ). В свою очередь, термины, не раскрытые в НК РФ или ином законодательном акте, по нашему мнению, применяются в их общепринятом значении, которое можно уточнить в толковом словаре.

Существуют судебные акты, в которых суд для толкования терминов обращался к толковому словарю (например, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 19.02.2009 N А32-8688/2008-4/193, ФАС Центрального округа от 15.01.2010 N А36-2392/2009, от 19.02.2010 N А36-3591/2009).

Согласно Толковому словарю Ефремовой Т. Ф. опечатка - это ошибка в тексте, допущенная при печатании.

Учитывая такое определение опечатки, суд может прийти к выводу, что, если налоговое правонарушение в виде неуплаты налога налогоплательщиком в мотивировочной части решения налогового органа описано, а в резолютивной части - нет (там оказались только пени и штраф, а недоимка указана не была), это опечатка, выразившаяся в случайном пропуске текста в резолютивной части решения.

Вместе с тем судебная практика, учитывающая позицию Пленума ВАС РФ (п. 81 Постановления Пленума ВАС РФ N 57), пока не сформировалась, а до его принятия ФАС Московского округа при рассмотрении подобного дела пришел к выводу, что включение вышестоящим налоговым органом в резолютивную часть решения ИФНС России отсутствующую там, а значит, фактически не взыскиваемую сумму недоимки является незаконным, поскольку это ухудшает положение налогоплательщика (Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2013 N А40-115185/11-107-479).

А. В.Кононенко

Издательство "Главная книга"

14.11.2013