Организация приобрела неисключительное право на использование результатов интеллектуальной собственности (программы для ЭВМ) сроком на 1 год. В комплект документов входят: акты приема-передачи программного обеспечения (лицензия на 1 год) в количестве 12 шт. на сумму 12 x 873 руб. 20 коп. = 10 478,40 руб. (НДС не облагается), товарная накладная на носитель информации CD-R в составе заказа на 150 руб. (в том числе НДС 22 руб. 88 коп.), один счет-фактура на две позиции: лицензию - на 12 x 873,20 руб. = 10 478,40 руб. (НДС не облагается) и носитель информации - на 127,12 руб. + 22,88 руб. (НДС) = 150,00 руб. Каков порядок бухгалтерского учета оприходования и списания носителя информации и лицензии? Права ли организация-продавец, выставив один счет-фактуру на две позиции? Каков порядок исчисления налога на прибыль в рассматриваемой ситуации?

Ответ: Учет затрат на приобретение компьютерной программы зависит от того, переходят ли к покупателю исключительные права на нее. Если переходят - программа учитывается в составе нематериальных активов. Но, как правило, приобретаются именно неисключительные права. В рассматриваемой ситуации расходы на приобретение программы для ЭВМ признаются расходами будущих периодов, так как они произведены организацией в данном отчетном периоде, но относятся к следующим отчетным периодам (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Для целей бухгалтерского учета затраты по приобретению компьютерной программы учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности, например, в качестве управленческих расходов (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Когда срок использования программы зафиксирован в договоре, расходы списываются на затраты в течение всего этого срока, а если такой срок не установлен - в течение предполагаемого срока использования, устанавливаемого приказом руководителя.

Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, в частности о расходах на приобретение неисключительных прав на программу для ЭВМ, предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Учтенные на данном счете расходы на приобретение неисключительных прав на программу для ЭВМ списываются в дебет счетов учета затрат в порядке, установленном организацией (Инструкция по применению Плана счетов, п. п. 8, 18, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).

Магнитный носитель в данном случае является только материальным носителем информации.

Приобретенный диск принимается к учету в составе материально-производственных запасов по фактической себестоимости (п. п. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). В рассматриваемой ситуации фактической себестоимостью приобретенного диска является сумма, уплаченная организацией и указанная в кассовом чеке, товарном чеке или иных аналогичных по содержанию документах (п. 6 ПБУ 5/01).

В соответствии с п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

В силу п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Порядок составления счетов-фактур предусмотрен нормами ст. 169 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ и Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.

На основании пп. 5 и 6 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг), единица измерения (при возможности ее указания) и количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания).

Наименование должно позволять четко определить, какой товар поставлен, какие работы выполнены, услуги оказаны. При этом, если отгружается несколько видов товара (выполняются разные работы или оказываются разные услуги), наименование каждого вида товаров (работ, услуг) записывается в счете-фактуре отдельной строкой.

При реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)" (п. 5 ст. 168 НК РФ).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет 60 Кредит 51 - 10 628,40 руб. - произведена оплата за лицензию и диск;

Дебет 97 Кредит 60 - 10 478,40 руб. - стоимость лицензии отнесена в состав РБП;

Дебет 10 Кредит 60 - 127,12 руб. - оприходован приобретенный диск;

Дебет 19 Кредит 60 - 22,88 руб. - выделен НДС, уплаченный поставщику диска;

Дебет 68-НДС Кредит 19 - 22,88 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный поставщику диска;

Дебет 97 Кредит 10 - 127,12 руб. - стоимость диска отнесена в состав РБП;

Дебет 26 (20, 44, ...) Кредит 97 - на последнее число каждого месяца периода использования программы списана часть расходов будущих периодов.

Относительно налогового учета необходимо отметить следующее. В соответствии с пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям).

Пунктом 1 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Расходы на приобретение программы для ЭВМ включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, при применении метода начисления в следующем порядке:

- если по условиям договора на приобретение неисключительных прав установлен срок использования программ для ЭВМ, расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение этих периодов;

- если из условий договора на приобретение неисключительных прав нельзя определить срок использования программ для ЭВМ, к которому относятся произведенные расходы, то, по нашему мнению, данные расходы распределяются с учетом принципа равномерности признания расходов. При этом налогоплательщик в налоговом учете вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли.

Следовательно, так как условиями сделки по приобретению неисключительных прав установлен срок использования программ для ЭВМ 1 год, то при исчислении налоговой базы (при применении метода начисления) такие расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, равномерно в течение этих периодов (ежемесячно по 1/12 от стоимости лицензии, т. е. по 873,20 руб.).

Приобретенный в составе комплекта диск с записью программы для ЭВМ учитывается в составе материальных расходов (п. 3 ст. 254 НК РФ).

Н. В.Вахитова

Аудиторская компания "Верген Аудит"

30.06.2008