После того как истекли установленные п. 6 ст. 140 НК РФ сроки рассмотрения поданной налогоплательщиком апелляционной жалобы на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании указанного решения незаконным

Вправе ли налоговый орган самостоятельно применить обеспечительную меру в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа, предусмотренную пп. 1 п. 10 ст. 101 НК РФ, для обеспечения возможности исполнения указанного решения, если на момент рассмотрения дела в суде оспариваемое решение не вступило в силу?

Ответ: В период рассмотрения в суде дела по заявлению налогоплательщика об оспаривании решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговый орган не вправе самостоятельно применить обеспечительную меру в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа, предусмотренную пп. 1 п. 10 ст. 101 Налогового кодекса РФ, для обеспечения возможности исполнения указанного решения, даже если на момент рассмотрения дела в суде оспариваемое решение не вступило в силу.

Обоснование: Пунктом 10 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможными в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Срок реализации налоговым органом права на применение указанных обеспечительных мер необходимо определять с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.12.2012 N 10765/12, в котором указано, что обеспечительные меры, предусмотренные п. 10 ст. 101 НК РФ, принимаются до вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности, поскольку направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени может быть затруднено либо невозможно исполнение принятого решения налогового органа по причине отчуждения (вывода) налогоплательщиком своих активов.

Соответственно, после вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговый орган не вправе применять обеспечительные меры, предусмотренные п. 10 ст. 101 НК РФ, в том числе предусмотренный пп. 1 п. 10 ст. 101 НК РФ запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа.

Порядок и сроки вступления в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения установлены п. 9 ст. 101 НК РФ, абз. 2 которого предусмотрено, что в случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу в порядке, предусмотренном ст. 101.2 НК РФ.

Как следует из п. 1 ст. 101.2 НК РФ, в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

Вышестоящий налоговый орган обязан принять решение по апелляционной жалобе на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, в сроки, предусмотренные п. 6 ст. 140 НК РФ.

При этом абз. 2 п. 2 ст. 138 НК РФ прямо закреплено право налогоплательщика обжаловать в судебном порядке акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц в случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные п. 6 ст. 140 НК РФ.

Налогоплательщик, обжалующий в судебном порядке решение налогового органа, не вступившее в силу по причине несвоевременного рассмотрения вышестоящим налоговым органом поданной налогоплательщиком апелляционной жалобы, не может быть поставлен в худшее положение, чем налогоплательщик, апелляционная жалоба которого рассмотрена налоговым органом в установленный срок.

Учитывая вышеизложенное, считаем, что в период рассмотрения в суде дела по заявлению налогоплательщика об оспаривании не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговый орган не вправе самостоятельно применять обеспечительные меры, предусмотренные пп. 1 п. 10 ст. 101 НК РФ, в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа.

Данный вывод согласуется с абз. 2 п. 77 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в котором разъяснено, что сам налоговый орган в период рассмотрения дела в суде не вправе применять обеспечительные меры, предусмотренные п. 10 ст. 101 НК РФ.

Р. П.Лыпарь

Юридическая компания "Резолекс"

Материал предоставлен при содействии

ООО "Консультант Норд"

Регионального информационного центра

Сети КонсультантПлюс

14.11.2013