В каком порядке при ликвидации организации признается для целей исчисления налога на прибыль убыток от реализации объекта основных средств, подлежащий в общем случае включению в состав прочих расходов равномерно до конца срока полезного использования данного основного средства?

Ответ: Согласно п. 3 ст. 268 Налогового кодекса РФ при расчете налога на прибыль убыток от реализации амортизируемых основных средств включается в состав прочих расходов организации равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Согласно п. 1 ст. 61 Гражданского кодекса РФ ликвидация юридического лица влечет его прекращение без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам.

Одновременно в соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 44 и п. 5 ст. 84 НК РФ у ликвидированной организации прекращаются обязанности по уплате налога и она снимается с учета в налоговом органе. Следовательно, если на момент ликвидации организации срок распределения рассматриваемого убытка не истек, то в последующем его несписанная часть не может быть признана в целях исчисления налога на прибыль в связи с отсутствием как правопреемников, так и налоговых обязательств у самого ликвидированного лица.

НК РФ не предусмотрено каких-либо специальных норм в отношении признания распределяемых убытков на момент ликвидации организаций.

В частности, отсутствуют такие нормы как в отношении переносимого на будущее убытка от деятельности организации в целом (ст. 283 НК РФ), так и в отношении отдельных случаев, для которых предусмотрено распределение убытка (при уступке права требования (ст. 279), реализации предприятия (ст. 268.1) и др.), включая и случай списания убытка от реализации основных средств.

Таким образом, оснований для единовременного признания вышеназванных убытков на момент ликвидации налогоплательщика для целей налогообложения не имеется. Данный вывод подтверждается и мнением специалистов финансового ведомства, выраженным в Письме Минфина России от 15.11.2006 N 03-11-04/2/238.

Из вышеизложенного следует, что налогоплательщик вправе признать для целей налогообложения только часть убытка, приходящуюся на период до ликвидации организации.

В общем случае в соответствии с п. 3 ст. 55 НК РФ последним налоговым периодом для ликвидируемой организации является период с начала года до дня завершения ликвидации, то есть до дня внесения об этом записи в ЕГРЮЛ (п. 8 ст. 63 ГК РФ).

НК РФ не содержит указаний на конкретный порядок распределения убытка от реализации основных средств (ежеквартально или ежемесячно равными долями или же пропорционально календарным дням). Вместе с тем, учитывая, что срок распределения убытка определяется исходя из недоамортизированного срока полезного использования основного средства, устанавливаемого в полных месяцах, можно признать правомерным применение к признанию распределяемого убытка порядка начисления амортизации при ликвидации организации, предусмотренного пп. 1 п. 6 ст. 259 НК РФ. Указанный порядок предписывает прекращение начисления амортизации с 1-го числа месяца, в котором завершена ликвидация. То есть сумма амортизации не начисляется за весь месяц, в котором в ЕГРЮЛ внесена запись о ликвидации, независимо от даты внесения такой записи.

В соответствии с вышеизложенным доля убытка, приходящаяся на месяц ликвидации организации, для целей исчисления налогооблагаемой прибыли учитываться не должна.

С. Е.Комаров

Аудиторская фирма "ЮНИФИН ЛТД"

10.07.2008