Индивидуальный предприниматель предоставляет организации в аренду с экипажем находящиеся в его собственности грузовые автомобили. Возникает ли в таком случае у индивидуального предпринимателя обязанность по применению системы налогообложения в виде ЕНВД?

Пользователи СС "КонсультантБухгалтер"

Ответ: Система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг (пп. 5 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ).

При этом в гл. 26.3 НК РФ не дается определение понятия "услуги по перевозке пассажиров и грузов". В таком случае на основании п. 1 ст. 11 НК РФ это понятие применяется в целях налогообложения в том значении, в каком оно используется в других отраслях законодательства, в частности - в Гражданском кодексе РФ.

Согласно п. 1 ст. 784 ГК РФ перевозка грузов и пассажиров осуществляется на основании договора перевозки.

По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (п. 1 ст. 785 ГК РФ).

По договору аренды транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (ст. 632 ГК РФ).

Таким образом, следует прийти к выводу, что отношения по аренде транспортного средства отличны от отношений по перевозке груза.

В отношении деятельности по передаче в аренду транспортных средств применение системы налогообложения в виде ЕНВД положениями НК РФ не предусмотрено (п. п. 1, 2 ст. 346.26 НК РФ).

Учитывая изложенное, из анализа приведенных выше норм ГК РФ и НК РФ, по нашему мнению, следует, что деятельность по передаче в аренду с экипажем транспортных средств не может рассматриваться в качестве деятельности по перевозке пассажиров и грузов. Следовательно, такая деятельность не подлежит переводу на ЕНВД и облагается по общей или упрощенной системам налогообложения.

В то же время необходимо отметить, что Минфин России по вопросу налогообложения деятельности по передаче в аренду транспортных средств с экипажем не выработал единый подход. В частности, в некоторых Письмах Минфин России утверждает, что такая деятельность не подлежит переводу на ЕНВД (см. подробнее Письма Минфина России от 10.07.2007 N 03-11-05/147 и от 28.01.2005 N 03-06-05-04/11).

При этом есть и противоположная позиция Минфина России, согласно которой анализируемая деятельность облагается ЕНВД (см. Письмо Минфина России от 23.03.2007 N 03-11-04/3/76).

В последнем случае Минфин России сослался на положения Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОК 004-93), утвержденного Постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 N 17. Однако следует учитывать, что нормы ГК РФ в силу ч. 1 ст. 15 Конституции РФ имеют приоритет над подзаконными актами.

Как указал ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 27.03.2006 N А21-780/2005-С1 применительно к вопросу о квалификации в целях налогообложения операций по сдаче транспортных средств в аренду, лишь в п. 2 ст. 148 НК РФ в целях гл. 21 НК РФ законодатель указывает на наличие различий между деятельностью по предоставлению судов по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем и услугами по перевозке. Следовательно, по мнению окружного суда, в целях гл. 26.3 НК РФ следует использовать определения, содержащиеся в нормах иных отраслей права, а если и в них данные положения не конкретизированы, можно использовать положения Классификаторов видов экономической деятельности или продукции.

Также отметим, что письма Минфина России не являются нормативными правовыми актами, подлежащими обязательному исполнению, и носят исключительно рекомендательный характер (п. 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 N 1009, п. п. 8, 10 Указа Президента РФ от 23.05.1996 N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных актов федеральных органов исполнительной власти").

Судебная практика по вопросу применения ЕНВД в отношении деятельности по сдаче в аренду транспортных средств с экипажем свидетельствует о том, что в отношении такой деятельности ЕНВД не применяется (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.04.2008 N А78-3873/07-С3-12/227-Ф02-1121/08, ФАС Уральского округа от 07.02.2008 N Ф09-182/08-С3, ФАС Центрального округа от 22.04.2004 N А54-2280/03-С3).

В то же время необходимо обратить внимание на то, что в ряде случаев оформленные договорами аренды транспортного средства отношения квалифицировались судами на основании норм ст. 431 ГК РФ о толковании договоров и с учетом конкретных фактических обстоятельств их исполнения сторонами как деятельность по перевозке, отвечающая условиям договора перевозки с соответствующими налоговыми последствиями (см. Постановления от ФАС Западно-Сибирского округа от 11.08.2003 N Ф04/3871-549/А67-2003, от 14.03.2006 N Ф04-1117/2006(20534-А27-32)).

Как видим, вопрос о применении ЕНВД в отношении деятельности по передаче в аренду транспортных средств может быть спорным.

Налогоплательщик, избирая тот или иной вариант поведения в такой ситуации, должен учитывать все последствия своих действий, в том числе и неблагоприятные. Как правило, избранный вариант поведения, если он противоречит позиции контролирующего органа, приводит к конфликту с последним. И если налогоплательщик считает, что акты налоговых органов и действия или бездействие их должностных лиц нарушают его права, он вправе обжаловать такие акты и действия или бездействие в вышестоящий налоговый орган или суд (ст. ст. 137, 138 НК РФ).

М. А.Исаева

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

31.07.2008