Организация получает в качестве взноса в уставный капитал основное средство, которое будет использоваться для операций, не облагаемых НДС. Как учесть для целей исчисления налога на прибыль и отразить в бухгалтерском учете НДС, восстановленный учредителем при передаче имущества в уставный капитал?

Ответ: Налогообложение. Прежде всего необходимо отметить, что в рассматриваемой ситуации организация не имеет права принять к вычету НДС, восстановленный учредителем, поскольку необходимым условием для применения вычета является использование имущества для операций, облагаемых НДС (п. 11 ст. 171 Налогового кодекса РФ).

В целях налогообложения прибыли стоимость имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал, определяется исходя из его остаточной стоимости по данным налогового учета учредителя (п. 1 ст. 277 НК РФ). При этом учредитель не имеет права увеличить стоимость имущества на восстановленный НДС (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). В связи с этим принимающая сторона также определяет стоимость имущества, переданного ей учредителем, без учета НДС.

Учесть НДС как отдельный расход также нет оснований, поскольку организация не несет никаких затрат, связанных с его получением (п. 1 ст. 252 НК РФ). Вместе с тем НК РФ прямо предусмотрено, что НДС, восстановленный учредителем при передаче имущества в уставный капитал, не учитывается принимающей стороной в составе доходов (пп. 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Таким образом, по нашему мнению, в данном случае организация в целях налогообложения прибыли не учитывает восстановленный НДС ни в доходах, ни в расходах (в том числе в составе стоимости полученного в качестве взноса имущества).

В то же время необходимо отметить, что рассматриваемый вопрос регламентирован НК РФ недостаточно четко. В частности, его отдельные положения позволяют сделать вывод о том, что НДС, восстановленный при передаче имущества, используемого для не облагаемых НДС операций, может быть включен в его стоимость получающей стороной.

Статья 170 НК РФ запрещает учитывать в расходах при исчислении налога на прибыль НДС, предъявленный при приобретении товаров (работ, услуг) либо уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ (п. 1 ст. 170 НК РФ). Этой же статьей предусмотрены случаи, в которых организация вправе учесть предъявленный поставщиками НДС в стоимости приобретенных товаров (п. 2 ст. 170 НК РФ). К таким случаям относится и приобретение товаров, используемых для операций, не облагаемых НДС.

В рассматриваемой ситуации речь идет об НДС, не предъявленном поставщиками и не уплаченном при ввозе товаров на территорию РФ, а полученном от учредителя при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал.

Если предположить, что правила, предусмотренные п. п. 1 - 2 ст. 170 НК РФ, распространяются и на такой НДС, это будет означать, что организация имеет право включить НДС в стоимость полученного от учредителя имущества.

Если же исходить из обратного предположения, то это будет означать, что в рассматриваемой ситуации запрет на включение НДС в стоимость имущества, предусмотренный п. 1 ст. 170 НК РФ, не применяется.

Учитывая вышесказанное, налогоплательщик на основании того, что все неустранимые противоречия и неясности налогового законодательства толкуются в его пользу (п. 7 ст. 3 НК РФ), может включить НДС, восстановленный учредителем, в стоимость имущества, полученного в качестве взноса в уставный капитал. Однако в этом случае организация должна быть готова к возможным претензиям со стороны налоговых органов, поскольку такой вариант учета приведет к уменьшению ее налоговых обязательств.

Бухгалтерский учет. Порядок бухгалтерского учета НДС, восстановленного учредителем, будет зависеть от того, признается ли НДС частью вклада учредителя согласно учредительным документам.

Если НДС не признается частью вклада учредителя, то организация, не имеющая права принять его к вычету, вообще не отражает НДС в бухгалтерском учете, поскольку в данном случае не происходит изменения ни обязательств, ни активов организации.

Если же НДС признается частью вклада, то при поступлении имущества он учитывается в погашение задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал (кредитуется счет 75). При этом стоимость имущества признается равной его денежной оценке, согласованной учредителями (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). Включить в эту стоимость НДС можно только в случае прямого указания на такую возможность в налоговом законодательстве (п. п. 8, 12 ПБУ 6/01). НК РФ такого указания не содержит. Учесть НДС в качестве отдельного актива организация также не имеет права, поскольку его получение не приведет к увеличению экономических выгод. В связи с этим, а также исходя из принципа осмотрительности, предполагающего большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем доходов и активов (п. 7 ПБУ 1/98), по нашему мнению, НДС, восстановленный учредителем, следует учитывать в составе расходов (дебет 91 - кредит 75).

В то же время нельзя забывать о том, что стоимость основных средств, определенная по данным бухгалтерского учета, является налоговой базой для расчета налога на имущество организаций (п. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ). В связи с этим, если налогоплательщик примет решение не включать полученный от учредителя НДС в стоимость основного средства, он может столкнуться с претензиями со стороны налоговых органов, связанными с занижением величины налога на имущество. Поэтому если организация стремится по возможности избегать конфликтов с налоговыми органами, в рассматриваемой ситуации имущество, полученное в качестве вклада в уставный капитал, нужно принимать к учету в оценке, согласованной учредителями, с учетом НДС, признаваемого частью такого вклада.

А. П.Кошелев

Издательство "Главная книга"

06.08.2008