Строительная организация, имеющая в своем составе обособленное подразделение в другом регионе (строительный объект), направляет своего работника для выполнения работ по месту нахождения указанного объекта в длительную (до одного года) командировку и оплачивает суточные из расчета 200 руб. в день (данная сумма зафиксирована в коллективном трудовом договоре). Заработная плата данному работнику выплачивается согласно повременной системе. Правомерно ли расчет ежемесячной заработной платы работника производить исходя не из средней зарплаты, а их должностного оклада? В том случае, когда работник, отправляемый в длительную командировку, проживает в ином, отличном от места нахождения организации регионе и отбывает в командировку из города своего постоянного места жительства, является ли оплата ему стоимости проезда компенсационной выплатой, связанной со служебной командировкой, в целях исчисления НДФЛ?

Ответ: При направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка (ст. 167 Трудового кодекса РФ, п. 9 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" (далее - Инструкция N 62)).

Средняя заработная плата работника исчисляется в соответствии со ст. 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922.

Отметим, что ответить на вопрос о возможности выплаты работнику за время его командировки не средней заработной платы, а оклада невозможно однозначно.

Так, с одной стороны, если применять формальный подход (нормы ТК РФ, а также Инструкции N 62), можно сделать вывод, что работнику за время командировки должна быть начислена именно средняя заработная плата. При этом нет оговорок, что при наличии тех или иных оснований (например, если размер средней заработной платы за данный период времени окажется меньше оклада работника) можно выплатить работнику оклад.

Поэтому согласно данной точке зрения, выплачивая работнику за время командировки оклад, организация нарушает нормы трудового законодательства.

С другой стороны, зачастую выплата за период командировки средней заработной платы приводит к тому, что работник лишается значительной части своего заработка, который он мог бы получить, отказавшись от поездки в командировку.

Вместе с тем если время нахождения работника в командировке будет оплачено из расчета оклада, а размер среднего заработка окажется выше оклада, снижается уровень установленных гарантий, закрепленных трудовым законодательством (ст. 9 ТК РФ).

Кроме того, следует учитывать Письмо Роструда от 05.02.2007 N 275-6-0, в котором, в частности, указано, что в отдельных случаях "текущая" заработная плата может быть выше среднего заработка, исчисленного в установленном порядке, однако выплата работнику, направленному в служебную командировку, заработной платы за дни нахождения в командировке будет противоречить положениям ТК РФ. Поэтому за дни нахождения работника в служебной командировке ему следует выплачивать средний заработок, определяемый в установленном порядке.

При этом в соответствии со ст. 419 ТК РФ лица, виновные в нарушении трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права, привлекаются к дисциплинарной и материальной ответственности в порядке, установленном ТК РФ и иными федеральными законами, а также привлекаются к гражданско-правовой, административной и уголовной ответственности в порядке, установленном федеральными законами.

В данном случае речь идет об административной ответственности работодателя, установленной ст. 5.27 Кодекса РФ об административных правонарушениях, в соответствии с которой нарушение законодательства о труде (причем независимо о вида нарушения) влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 1000 до 5000 руб., на юридических лиц - от 30 000 до 50 000 руб. или административное приостановление деятельности на срок до 90 суток.

Так, в частности, Девятым арбитражным апелляционным судом в Постановлении от 26.09.06, 03.10.2006 N 09АП-12133/2006-АК по делу N А40-43990/06-121-230 было отмечено, что для привлечения к административной ответственности по ст. 5.27 КоАП РФ достаточно наличия в действиях лица любого нарушения требований трудового законодательства, установленного и подтвержденного материалами дела об административном правонарушении.

Вместе с тем вышеуказанное Письмо Роструда не носит нормативного характера и является разъяснением по конкретному запросу.

Полагаем, что если сохраняемый средний заработок на период командировки ниже текущей зарплаты работника, то это нелогично и может привести к негативным последствиям, так как работнику становится невыгодно ездить в служебные командировки. Однако для всех случаев сохранения среднего заработка применяется единый порядок его расчета, в том числе при направлении работника в служебную командировку. Поэтому для выхода из такой ситуации работодатель может воспользоваться правом принятия решений об установлении работникам в таких ситуациях доплат, установив это в локальном нормативном акте (правилах внутреннего трудового распорядка, положении об оплате и др.). Следует иметь в виду, что при исчислении среднего заработка в него включаются все виды выплат, предусмотренные системой оплаты труда в организации, независимо от источника финансирования. Поэтому в дальнейшем их придется учитывать при расчете среднего заработка.

Причем, как было отмечено в Письме УФНС России по г. Москве от 04.02.2008 N 20-12/009705, если работнику, который находится в командировке, выплата надбавки до его должностного оклада осуществляется в соответствии с заключенным с ним трудовым договором, то организация вправе такую выплату учитывать при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, на основании вышеизложенного можно заключить: действующим законодательством установлено, что при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка. Что касается возможности выплаты работнику за время его командировки не средней заработной платы, а оклада, то однозначного решения данного вопроса нет. Однако, руководствуясь Письмом Роструда от 05.02.2007 N 275-6-0, во избежание споров с трудовой инспекцией и возможного привлечения к административной ответственности не рекомендуем за время командировки выплачивать работникам вместо средней заработной платы оклад. В качестве возможного варианта правомерно в ситуации, когда сохраняемый средний заработок на период командировки оказывается ниже текущей зарплаты работника, осуществлять ему доплату до его заработка. Однако такая доплата должна быть закреплена в положении об оплате труда (локальном нормативном акте), а также зафиксирована в трудовом (коллективном) договоре с работником. При этом решение, как оплачивать дни нахождения работников в командировках, должно быть принято в целом по организации, а не по каждому работнику в отдельности.

Что касается вопроса об оплате расходов работника по проезду, если он отправляется в командировку из места своего постоянного проживания, которое не совпадает с местонахождением организации, следует отметить следующее.

В соответствии со ст. 166 ТК РФ служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

При этом при направлении работника в служебную командировку ему гарантируется не только сохранение места работы (должности) и среднего заработка, но и возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе и расходов по проезду.

Обратим внимание на то, что в ТК РФ не уточняется, откуда именно должен выехать работник в командировку и должен ли он возвратиться обратно именно в местонахождение своей организации.

Вместе с тем п. 7 Инструкции N 62 установлено, что днем выезда в командировку считается день отправления поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства из места постоянной работы командированного, а днем приезда - день прибытия указанного транспортного средства в место постоянной работы.

При этом, как следует из п. 12 Инструкции N 62, расходы по проезду к месту командировки и обратно к месту постоянной работы возмещаются командированному работнику в размере стоимости проезда воздушным, железнодорожным, водным и автомобильным транспортом общего пользования (кроме такси), включая страховые платежи по государственному обязательному страхованию пассажиров на транспорте, оплату услуг по предварительной продаже проездных документов, расходы за пользование в поездах постельными принадлежностями.

Кроме того, отметим, что на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.

Таким образом, можно заключить, что расходы должны быть возмещены работнику в случае его проезда из места постоянной работы к месту командировки, а также из места командировки к месту постоянной работы.

С другой стороны, согласно п. 8 Инструкции N 62 вопрос о явке на работу в день отъезда в командировку и в день прибытия из командировки решается по договоренности с администрацией организации.

Поэтому можно сделать вывод, что трудовое законодательство допускает вариант, когда работник отправляется в командировку не с работы, а из дома. В этом случае работнику будет оплачиваться проезд к месту командировки непосредственно из дома. Однако здесь речь идет о случае, когда дом расположен в том же населенном пункте, что и работа, по крайней мере, на таком удалении, которое позволяет работнику ежедневно ездить из дома на работу и обратно. Поэтому если постоянное местожительство не совпадает с местом работы сотрудника и работник едет к месту командировки из места постоянного местожительства, не заезжая на постоянное место работы, то организация не обязана возмещать работнику стоимость проезда и тем более не должна учитывать такие расходы в целях налогообложения.

Если все-таки работнику, который отправляется в командировку из места своего постоянного проживания, организация возместит его расходы на проезд, то можно ли данную выплату считать компенсационной?

Как следует из п. 3 ст. 217 НК РФ, не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов).

Следует отметить, что, исходя из положений Инструкции N 62, Минфин России сделал вывод: в случае если организация оплачивает работнику стоимость билета из места его жительства, отличного от места нахождения организации, в которой он работает, и обратно, указанная оплата не может рассматриваться как компенсация расходов, связанных со служебной командировкой. При этом подчеркивается, что в такой ситуации имеет место получение предусмотренной ст. 41 НК РФ экономической выгоды работником в виде оплаты организацией проезда от места жительства до места командирования и обратно.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ оплата за налогоплательщика организациями товаров (работ, услуг) в его интересах относится к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме.

Пунктом 1 ст. 211 НК РФ определено, что при получении налогоплательщиком доходов от организаций в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг).

Таким образом, оплата организацией сотруднику билета в командировку и обратно из его места жительства, отличного от места его работы, указанного в трудовом договоре, по мнению Минфина России, является его доходом, полученным в натуральной форме. Стоимость указанного билета подлежит налогообложению в соответствии с положениями ст. 211 НК РФ (Письмо Минфина России от 11.06.2008 N 03-04-06-01/164).

В связи с тем что арбитражная практика по аналогичным делам отсутствует, сложно сказать, согласится суд или нет с мнением организации, что оплата работнику проезда в командировку из его места жительства, отличного от места его работы, указанного в трудовом договоре, является компенсационной выплатой, освобожденной от налогообложения НДФЛ в силу ст. 217 НК РФ.

Таким образом, на основании вышеизложенного можно заключить, что если руководствоваться положениями п. п. 7 и 12 Инструкции N 62, то работнику должны быть возмещены расходы в случае его проезда из места постоянной работы к месту командировки, а также из места командировки к месту постоянной работы. При этом если постоянное местожительство не совпадает с местом работы сотрудника и работник едет к месту командировки из места постоянного местожительства, не заезжая на постоянное место работы, то организация не обязана возмещать работнику стоимость проезда. Причем в случае возмещения таких расходов выплаченные суммы работнику, по мнению Минфина России, не являются компенсационными и подлежат налогообложению в соответствии с положениями ст. 211 НК РФ.

Н. В.Вахитова

Аудиторская компания "Верген Аудит"

28.08.2008