Плательщику сборов в установленном порядке выданы разрешения на осуществление рыбного промысла. До истечения срока их действия данные разрешения были аннулированы с выдачей новых разрешений с иными реквизитами. В связи с этим плательщик представил в налоговый орган уточненные сведения о разрешениях и сумме сбора, в соответствии с которыми сумма платежей по аннулированным разрешениям уменьшилась. Налоговый орган принял уточненные сведения. Однако при проведении выездной налоговой проверки признал, что аннулирование разрешений не могло повлиять на сумму сбора по этим разрешениям. По мнению налогового органа, сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов как по новым, так и по аннулированным лицензиям подлежал уплате полностью. В связи с этим плательщику доначислены суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов. Обосновывая свое решение, налоговый орган исходил из того, что уплата сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов обусловлена самим фактом выдачи лицензий (разрешений) на определенные объемы добычи (вылова) названных в них объектов без учета условий использования прав, предоставленных этими лицензиями (разрешениями). Возможность корректировки суммы сбора за пользование такими объектами законодательством не предусмотрена. Сбор подлежит уплате по каждой лицензии (разрешению) вне зависимости от последующих ее изменений. Правомерно ли указанное решение налогового органа?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 333.2 Налогового кодекса РФ объектами налогообложения по сбору за пользование объектами водных биологических ресурсов признаются объекты водных биологических ресурсов в соответствии с перечнем, установленным п. п. 4 и 5 ст. 333.3 НК РФ, изъятие которых из среды их обитания осуществляется на основании разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов, выдаваемого в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На основании п. 2 ст. 333.4 НК РФ сумма сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов определяется в отношении каждого объекта водных биологических ресурсов, указанного в п. п. 4 - 7 ст. 333.3 НК РФ, как произведение соответствующего количества объектов водных биологических ресурсов и ставки сбора, установленной для соответствующего объекта водных биологических ресурсов на дату начала срока действия разрешения.

В силу п. п. 2 и 3 ст. 36 Федерального закона от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов" допускается внесение изменений в выданные разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов в случаях изменения или уточнения районов промысла, квот добычи (вылова), орудий и способов добычи (вылова), сроков действия указанных разрешений, изменения сведений о пользователе водных биологических ресурсов, замены капитанов рыбопромысловых судов, исправления ошибок в выданных разрешениях и в иных требующих безотлагательного решения случаях.

Минфин России в Письме от 20.11.2006 N 03-07-03-04/39 разъяснил, что гл. 25.1 НК РФ не предусмотрена корректировка суммы сбора, подлежащей уплате в бюджетную систему РФ, если объем фактически добытых (выловленных) водных биологических ресурсов меньше объемов, установленных в разрешении. Внесение изменений в выданную лицензию (разрешение) в части увеличения объемов, разрешенных к добыче (вылову) объектов, для целей исчисления и уплаты сбора рассматривается как вновь выданное разрешение.

Сведения о выданных (полученных) разрешениях, суммах сбора и сроках его уплаты, составленные в отношении дополнительно выделенных объемов, представляются плательщиком сбора и соответствующим лицензирующим органом как по вновь выданным разрешениям.

Налоговые органы на местах также придерживаются мнения, что гл. 25.1 НК РФ не предусматривает возможность корректировки сбора, если у пользователей водных биологических ресурсов корректируется объем добычи этих ресурсов путем внесения изменений в ранее выданное разрешение на лов.

В судебной практике по данному вопросу до недавнего времени единой позиции не было. Так, часть судов такие выводы не разделяла (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.04.2007 N А26-8018/2006-217, от 28.03.2007 N А42-4160/2006, от 10.01.2007 N А42-3978/2006), при этом другая часть судов поддерживала точку зрения налоговых органов (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.11.2006 N Ф03-А37/06-2/3973).

Президиум ВАС РФ в Постановлениях от 14.06.2007 N 1519/07, от 05.06.2007 N 1469/07, N 15753/06 и N 15764/06 позицию налоговых органов не разделил и разъяснил, что гл. 25.1 НК РФ не только не содержит препятствий по предоставлению в налоговый орган уточненных сведений, вызванных изменением объема добычи, но и предполагает в качестве единственного способа надлежащего исполнения плательщиком обязанности по уплате сбора предоставление им достоверных сведений, основанных на данных федерального органа исполнительной власти, уполномоченного осуществлять оформление, выдачу, регистрацию разрешений на добычу (вылов) объектов водных биоресурсов и внесение изменений в такие разрешения. Суд указал, что в случае, если аннулирование ранее выданного разрешения (лицензии) на пользование объектами водных биоресурсов и выдача нового, а также внесение изменений в выданное разрешение (лицензию) произведены уполномоченным органом до истечения срока действия разрешения, плательщик имеет право на корректировку подлежащего уплате сбора за пользование объектами водных биоресурсов с учетом сумм, уплаченных по аннулированному и уточненному разрешениям.

Данная позиция была поддержана Пленумом ВАС РФ в п. 2 Постановления от 26.07.2007 N 45, в котором разъяснено, что при внесении изменений в выданные лицензии (разрешения) в виде увеличения или уменьшения объема разрешенных к добыче (вылову) водных биологических ресурсов соответствующим образом увеличивается или уменьшается объект налогообложения по сбору, разрешенный к добыче (вылову) на основании соответствующей лицензии (разрешения).

Президиум ВАС РФ и позднее придерживался такой позиции в Постановлениях от 04.09.2007 N 2562/07 и N 2327/07 и от 18.09.2007 N 3210/07, N 3330/07, N 4276/07.

При этом с принятием Пленумом ВАС РФ указанного Постановления N 45 практика федеральных арбитражных судов округов также стала единообразной.

Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлениях от 06.08.2007 N А42-614/2007 и от 18.07.2007 N А42-5722/2006, а также ФАС Дальневосточного округа в Постановлениях от 27.12.2007 N Ф03-А51/07-2/5381, от 27.12.2007 N Ф03-А51/07-2/5316 пришли к выводу, что при аннулировании лицензии (разрешения) уполномоченным органом в установленном порядке до истечения срока ее действия прекращается право пользования объектами водных биологических ресурсов в соответствующих объемах, следовательно, за тот объем, право на добычу (вылов) которого прекращено, сбор взысканию не подлежит. При этом, когда у пользователей водных биологических ресурсов корректируется объем их добычи путем внесения изменений в ранее выданное разрешение на лов, сумма сбора также подлежит корректировке.

Таким образом, учитывая позицию Минфина России, указанное решение налогового органа правомерно. Неправомерность такого решения налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

29.08.2008