Организация, занимающаяся производством, реорганизуется в форме слияния с организацией, основной деятельностью которой являются оптовые продажи. После реорганизации отделение, занимающееся производством, выделено как обособленное подразделение без самостоятельного баланса и расчетного счета. Каким образом возникшему юридическому лицу необходимо организовать бухгалтерский учет и документооборот в указанном случае? Возможно ли уплачивать налоги (НДС, НДФЛ, ЕСН, налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций) по месту учета головной организации?

Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 55 Гражданского кодекса РФ филиал - это обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

Основным фактором, влияющим на постановку бухгалтерского учета в обособленном подразделении, является его функциональное назначение. По характеру организации учетного процесса все обособленные структурные единицы организации условно подразделяются на два основных вида:

- не выделенные на отдельный баланс;

- выделенные на отдельный баланс.

В рассматриваемом случае речь идет об обособленном подразделении, не выделенном на отдельный баланс. Такие обособленные подразделения обычно не имеют отдельного текущего банковского счета. Все потоки средств (как денежные, так и материальные) они получают из головной организации. Поэтому все ведение бухгалтерского учета предусмотрено на балансе головного офиса.

Организация бухгалтерского учета и документооборота в обособленном подразделении и головной организации зависит еще и от того, предусмотрено ли штатным расписанием обособленного подразделения наличие бухгалтерской службы (бухгалтера).

Так, если штатным расписанием обособленного подразделения не предусматривается бухгалтерская служба как таковая, то все первичные учетные документы, оформляемые обособленным подразделением, в установленные внутренними нормативными документами сроки передаются в бухгалтерию головной организации. Бухгалтерская служба головной организации в свою очередь производит обработку указанных документов и отражает их в учете. Для этого на балансе головной фирмы с целью правильного и детального учета имущества и обязательств, непосредственно связанных с деятельностью обособленного подразделения, открываются отдельные субсчета на каждое структурное подразделение.

В том случае, если штатным расписанием обособленного подразделения предусмотрено наличие бухгалтера, то первичные документы не передаются в бухгалтерию головной организации. Их первичная обработка производится на месте бухгалтерией обособленного подразделения. В головную организацию передаются только подготовленные реестры документов или справки в зависимости от того, какая форма отчетности предусмотрена в учетной политике организации для обособленного подразделения. Отражение операций на счетах бухгалтерского учета бухгалтерией головной организации производится на основании представленных документов.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения (п. 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н).

Учетная политика организации, имеющей обособленные подразделения, не выделенные на отдельный баланс, должна включать в себя всю информацию об организации учетного процесса в таких обособленных подразделениях.

При разработке учетной политики головной организации необходимо:

- разработать рабочий план счетов с учетом проведения операций с обособленными подразделениями. Для этого в рабочем плане счетов головной организации необходимо предусмотреть отдельные субсчета для структурного подразделения, не выделенного на отдельный баланс;

- определить порядок оформления первичных документов, подтверждающих осуществление взаимных расчетов с обособленным подразделением. В частности, формы отчетных документов обособленного подразделения (справки, реестры и т. д.) должны быть обязательно утверждены в приложении к учетной политике;

- установить порядок распределения расходов между организацией и обособленным подразделением и иные особенности взаимоотношений с обособленным подразделением.

Кроме этого, внутренним распорядительным документом (приказом) необходимо установить строгий порядок оформления и учета операций обособленного подразделения, а также порядок документооборота между головной организацией и обособленным подразделением.

Таким образом, объем информации, формируемой в головном офисе организации и в обособленном подразделении, формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, правила документооборота и технология обработки учетной информации о деятельности обособленного подразделения, порядок контроля за проводимыми им операциями и другие решения определяются организацией в учетной политике. Хозяйственные операции, осуществляемые обособленным подразделением, не выделенным на отдельный баланс, учитываются на субсчетах, специально открытых ко всем счетам. В остальном же бухгалтерский учет и документооборот осуществляются в общеустановленном порядке.

Налог на добавленную стоимость. Организации, имеющие обособленные подразделения, уплачивают НДС по месту постановки на учет организации без распределения налога по обособленным подразделениям. Уплата НДС и представление декларации производятся по месту нахождения головной организации (Письмо МНС России от 12.02.2001 N ВГ-6-03/130@).

Следовательно, налог централизованно уплачивается по месту нахождения головной организации.

Налог на доходы физических лиц. Совокупная сумма налога на заработную плату, исчисленная и удержанная у налогоплательщика, уплачивается по месту учета налогового агента в налоговом органе.

Налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (п. 7 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Таким образом, налог уплачивается по месту нахождения головной организации и обособленного подразделения в суммах, соответствующих начисленным доходам работников этих обособленных подразделений.

Единый социальный налог. Сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 243 НК РФ).

В соответствии с п. 8 ст. 243 НК РФ налогоплательщики-организации, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают налог по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений. Однако это касается только тех подразделений, которые имеют отдельный баланс, расчетный счет и начисляют выплаты физическим лицам.

Если хотя бы одно из этих условий не выполняется, налог централизованно рассчитывает и перечисляет головная организация по месту своего учета (Письма Минфина России от 13.11.2006 N 03-05-01-04/311, УФНС России по г. Москве от 17.04.2007 N 21-11/35589@, от 13.08.2007 N 21-11/076733@, от 27.09.2007 N 21-11/092269@).

Таким образом, поскольку обособленным подразделением, не выделенным на отдельный баланс, начисление выплат в пользу физических лиц не производится, то уплата налога осуществляется централизованно по месту нахождения головной организации.

Налог на прибыль организаций. Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, регулируются положениями ст. 288 НК РФ.

Согласно п. 1 данной статьи налогоплательщики - российские организации, имеющие обособленные подразделения, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам налогового периода, производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям.

Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения. Порядок определения такой доли установлен п. 2 ст. 288 НК РФ.

Суммы авансовых платежей, а также суммы налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, исчисляются по ставкам налога, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения.

Исчисление сумм авансовых платежей по налогу, а также сумм налога, подлежащих внесению в бюджеты субъектов Российской Федерации и бюджеты муниципальных образований по месту нахождения обособленных подразделений, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно (п. 3 ст. 288 НК РФ).

Следовательно, уплата налога в федеральный бюджет производится централизованно головной организацией. Тогда как уплата налога в бюджет субъекта РФ и бюджет муниципального образования осуществляется по месту нахождения головного офиса и обособленного подразделения исходя из доли налоговой базы, приходящейся на каждое подразделение.

Налог на имущество организаций. Налоговая база по данному налогу, согласно ст. 376 НК РФ, определяется отдельно в отношении имущества по месту нахождения:

- организации;

- каждого обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс;

- каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне места нахождения организации или обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс;

- имущества, облагаемого по разным ставкам.

Налоговая база по движимому имуществу, если оно находится в обособленном подразделении, не выделенном на отдельный баланс, включается в налоговую базу по месту нахождения организации или обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс. По недвижимому имуществу, находящемуся в обособленном подразделении, не выделенном на отдельный баланс, налог исчисляется и уплачивается по месту нахождения такого имущества (ст. 385 НК РФ).

Таким образом, если имущество подразделения учитывается на балансе головного офиса, то уплата налога осуществляется по месту нахождения такого офиса. Исключение составляют объекты недвижимости, с которых налог начисляется и уплачивается в бюджет того субъекта, на территории которого находится такое имущество.

По вопросу ответственности в случае перечисления всех налогов головным офисом (за обособленное подразделение в том числе) необходимо отметить следующее. Перечисление всех налогов за обособленное подразделение головным офисом с точки зрения налогового законодательства будет рассматриваться как неисполнение обязанности по уплате налога обособленным подразделением.

Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), согласно п. 1 ст. 122 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора). А в случае умышленного совершения данного деяния - штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Кроме этого, в части НДФЛ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению (ст. 123 НК РФ).

Привлечение к ответственности возможно лишь в том случае, если соответствующие суммы налогов не поступят в бюджет субъекта РФ и муниципального образования. Поскольку указанное обособленное подразделение отдельного расчетного счета не имеет, то в любом случае перечисление налога будет делать головная организация. Главное, как мы уже говорили, чтобы налоги были перечислены в соответствующий бюджет.

К. Р.Скворцова

Аудиторская компания "Верген Аудит"

15.09.2008