Налоговый орган в ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС посчитал неправомерным занижение организацией налога на сумму вычета, уплаченного с аванса. Основанием послужило то, что в счете-фактуре, выставленном организацией при получении предоплаты, отсутствовал номер платежно-расчетного документа, то есть счет-фактура был составлен с нарушениями требований ст. 169 НК РФ. Правомерны ли выводы налогового органа?

Ответ: Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на налоговые вычеты, установленные ст. 171 Налогового кодекса РФ.

В частности, согласно п. 8 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм НДС, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Счет-фактура в соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Учитывая изложенное, при применении налогового вычета, предусмотренного п. 8 ст. 171 НК РФ, положения п. 2 ст. 169 НК РФ неприменимы, поскольку по своему правовому смыслу связаны с суммой НДС, предъявленного продавцом. Организация, составившая и выставившая счет-фактуру при получении предоплаты, не является по отношению к себе продавцом и принимает НДС к вычету по иным основаниям.

Кроме того, п. 1 ст. 172 НК РФ установлено, что в случае, предусмотренном п. 8 ст. 171 НК РФ, налоговый вычет по НДС производится на основании иных документов, то есть документов, отличных от счета-фактуры.

Следовательно, налоговый вычет, предусмотренный п. 8 ст. 171 НК РФ, правомерен даже в том случае, если счет-фактура, составленный и выставленный организацией при получении предоплаты, не соответствует требованиям п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ.

Аналогичной позиции придерживаются суды. Так, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 09.06.2008 N Ф08-3080/2008 указывается, что налоговый вычет, предусмотренный п. 8 ст. 171 НК РФ, предоставляется на основании других документов, а не счетов-фактур. Для получения указанного налогового вычета достаточно документов, которые подтверждают содержание и реальность сделок, по которым поступали авансы, а также документов, подтверждающих уплату организацией сумм НДС с полученной предоплаты.

Кроме того, согласно Постановлению ФАС Московского округа от 15.01.2008 N КА-А40/14149-07 организация вправе принимать к вычету НДС по счету-фактуре, выставленному при получении предоплаты, даже если он составлен с нарушениями требований ст. 169 НК РФ.

Однако Минфин России придерживается иной позиции. Согласно Письму от 22.01.2008 N 03-07-09/01 вычет НДС, уплаченного по авансовым платежам организацией, производится на основании счетов-фактур, оформленных налогоплательщиком при получении оплаты (частичной оплаты), реквизиты которых должны быть зарегистрированы в Книге покупок при реализации товаров в счет полученной оплаты (частичной оплаты).

При этом основные доводы в пользу указанной позиции следующие.

Согласно п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в Книге продаж.

Счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в Книге продаж при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), регистрируются ими в Книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы НДС (п. 18 Правил).

Счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, согласно п. 14 Правил не могут регистрироваться в Книге покупок.

Следовательно, счет-фактура, составленный организацией при получении предоплаты с нарушениями требований ст. 169 НК РФ, не подлежит регистрации в Книге покупок, а значит, организация не сможет воспользоваться правом на налоговый вычет, предусмотренный п. 8 ст. 171 НК РФ.

К. В.Анатолити

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

30.09.2008