Организация является учредителем ООО, деятельность которого направлена на привлечение денежных средств участников долевого строительства в качестве застройщика многоквартирных домов. Работники организации, нуждающиеся в улучшении жилищных условий, заключают с ООО договоры участия в долевом строительстве на выгодных для них условиях (цена 1 кв. м строящегося для них жилья в 2 раза дешевле по сравнению с аналогичной ценой, предусмотренной договорами, заключаемыми застройщиком с лицами, не связанными трудовыми отношениями с организацией-учредителем). Возникает ли у работников организации облагаемая НДФЛ материальная выгода?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Согласно ст. 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Статьей 212 НК РФ, содержащей закрытый перечень случаев, когда материальная выгода признается доходом для целей взимания НДФЛ, предусмотрено, в частности, что доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (пп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ).

На основании п. 3 ст. 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде указанной материальной выгоды налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику.

Таким образом, материальная выгода, облагаемая НДФЛ, может возникать у участников долевого строительства многоквартирного дома, одновременно являющихся работниками организации, учредившей ООО (организацию-застройщика), при выполнении следующих условий:

- приобретение работниками жилых помещений по договору участия в долевом строительстве может быть квалифицировано с точки зрения налогового законодательства как приобретение ими товаров (работ, услуг);

- застройщик является взаимозависимым по отношению к работникам организации.

Понятия товара, работ, услуг для целей налогообложения определены ст. 38 НК РФ.

Товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

На наш взгляд, расценить приобретение работниками организации квартир в еще строящемся доме в рамках договора участия в долевом строительстве как приобретение товара, что имеет место, например, при покупке квартиры по договору купли-продажи, нельзя. На момент заключения такого договора имуществом, предназначенным для реализации, застройщик не обладает. Зато, как было указано выше, он обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) такое имущество. Поэтому в данной ситуации, скорее всего, речь можно вести о приобретении участником долевого строительства результата деятельности застройщика, имеющего материальное выражение, то есть о приобретении работы.

Что касается взаимозависимости, то необходимо отметить следующее.

Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц (абз. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ).

Взаимозависимыми, в частности, признаются физические лица, которые состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого (пп. 3 п. 1 ст. 20 НК РФ). Взаимозависимость также возникает в тех случаях, когда одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению (пп. 2 п. 1 ст. 20 НК РФ).

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 20 НК РФ).

Например, взаимозависимость может быть установлена между юридическим лицом и его акционером, имеющим контрольный пакет акций (п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71).

Нередко суды делают выводы о взаимозависимости организации и лиц, связанных с ней трудовым договором. Так, например, в Постановлении от 18.02.2005 по делу N А43-8505/2004-31-473 ФАС Волго-Вятского округа признал взаимозависимость организации и ее работников, поскольку отношения между ними повлияли на цену реализации вновь приобретенных квартир. Наличие трудовых отношений между участниками сделки купли-продажи квартир также послужило причиной признания их взаимозависимыми в смысле ст. 20 НК РФ ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 17.07.2003 по делу N А19-19140/02-24-Ф02-2097/03-С1. Аналогичную позицию заняли судьи в Постановлении ФАС Уральского округа от 22.06.2006 N Ф09-5261/06-С2.

Однако в рассматриваемом случае договоры долевого участия в строительстве застройщик (ООО) заключает не со своими работниками, а с работниками организации, его учредившей.

Кроме того, в соответствии с правовой позицией, изложенной в п. 3.3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 N 441-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Нива-7" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации", право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

Учитывая, что действующее законодательство не содержит правовых актов, позволяющих признать участников анализируемой сделки взаимозависимыми, считаем, что между ООО и работниками организации отношения взаимозависимости в смысле ст. 20 НК РФ не возникают.

Таким образом, материальная выгода и облагаемый НДФЛ доход у работников организации, приобретающих жилье по льготным ценам по договору долевого участия в строительстве, в данном случае отсутствуют.

С. А.Скобелева

Консалтинговая группа "Аюдар"

07.10.2008