По результатам проведенной проверки налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, доначислении ему неуплаченных сумм налога на прибыль и начислении пеней. Основанием для принятия такого решения послужил вывод о неправомерности учета налогоплательщиком в качестве представительских расходов затрат на проведение делового приема представителей контрагента налогоплательщика, целью которого являлось установление и (или) поддержание взаимного сотрудничества, поскольку, хотя у налогоплательщика и имеется подписанный всеми сторонами встречи протокол переговоров, однако в нем отсутствуют программа мероприятий, данные о составе делегаций, список участников, а также отсутствуют исполнительная смета на встречу и акт списания по случаю приема. Правомерно ли такое решение налогового органа, если расходы на указанный прием не превысили 4 процентов от расходов налогоплательщика на оплату труда за соответствующий период?

Ответ: В соответствии с абз. 2, 4 п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и уменьшают налогооблагаемую прибыль с учетом п. 2 ст. 264 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процента от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Минфин России в Письме от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136 разъяснил, что расходы на приобретение продуктов питания для организации официального приема иностранной делегации, проводимого в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, могут быть учтены в составе представительских расходов при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Данные выводы можно распространить и на рассматриваемую ситуацию.

По мнению УФНС России по г. Москве, изложенному в Письме от 22.12.2006 N 21-11/113019@, документами, служащими для подтверждения представительских расходов, являются:

- приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;

- смета представительских расходов;

- первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций.

При этом в отчете о представительских расходах, составленном конкретно по проведенным представительским мероприятиям, должны быть отражены:

- цель представительских мероприятий и результаты их проведения;

- дата и место проведения;

- программа мероприятий;

- состав приглашенной делегации;

- участники принимающей стороны;

- величина расходов на представительские цели.

При этом все расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.

При отсутствии документального подтверждения указанные расходы, по мнению налоговых органов, не учитываются для целей налогообложения прибыли, так как не соответствуют принципам признания расходов в целях налогообложения прибыли согласно п. 1 ст. 252 НК РФ.

В то же время часть судов такой подход налоговых органов не разделяет.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 16.07.2008 N А56-15358/2007 пришел к выводу, что ни в п. 2 ст. 264 НК РФ, ни в других нормах гл. 25 НК РФ законодатель не определил перечень документов, которыми надлежит подтверждать в целях исчисления налога на прибыль представительские расходы. С учетом изложенного суд посчитал, что отсутствие дополнительных документов, подтверждающих программу мероприятий, состав делегаций, списки участников, исполнительной сметы на каждую встречу и актов списания по каждому случаю приема не является основанием для непризнания расходов на проведение представительских мероприятий в целях налогообложения прибыли. Аналогичные выводы изложены и в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 N А56-338/2007.

В то же время ФАС Поволжского округа в Постановлении от 17.01.2008 N А65-1734/2007-СА2-11 отклонил довод налогоплательщика о том, что налоговое законодательство не содержит таких требований к отчетам о представительских расходах по официальному приему делегаций, как указание в них программы проведения делового приема с указанием даты, места и сроков проведения приема, а также сумм, утвержденных по смете представительских расходов на данное мероприятие. Суд отметил, что указанное обстоятельство не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности документально подтверждать произведенные расходы; эти расходы могут быть подтверждены любыми первичными документами, безусловно свидетельствующими об обоснованности и производственном характере произведенных расходов. Суд пришел к выводу, что налогоплательщик таких доказательств не представил, поскольку представленные им авансовые отчеты подотчетных, а также приложенные к ним первичные документы (отчеты о представительских расходах по официальному приему делегаций и контрольно-кассовые чеки) не содержат какой-либо информации о содержании обсуждаемых на приемах вопросов и об их связи с производственной деятельностью налогоплательщика.

Таким образом, учитывая позицию налоговых органов по данному вопросу, а также отсутствие единого подхода к подобным ситуациям в судебной практике, неправомерность решения налогового органа налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

10.10.2008