Торговая организация арендует складское помещение, но его площади недостаточно для количества закупаемых товаров. В связи с этим заключен договор ответственного хранения товаров со сторонней организацией. Поставка товара покупателям осуществляется с арендуемого склада, поэтому возникает потребность в перевозке товара со склада, где хранится товар, на склад, с которого осуществляется реализация. Перевозка осуществляется силами сторонней организации по договору транспортной экспедиции. Как торговой организации в рассматриваемой ситуации учитывать расходы на перевозку товаров для целей исчисления налога на прибыль? Какими первичными документами оформлять данные расходы?

Ответ: Отношения сторон по договору транспортной экспедиции регулируются нормами гл. 41 Гражданского кодекса РФ, Федеральным законом от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" и Правилами транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554 (далее - Правила). Договор транспортной экспедиции - это гражданско-правовая сделка, в соответствии с которой одна сторона (экспедитор) за вознаграждение принимает на себя обязательство по поручению и за счет другой стороны (клиента) оказать транспортно-экспедиционные услуги. В свою очередь под транспортно-экспедиционными услугами понимаются услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза (п. 4 Правил).

Согласно ст. 320 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю в течение текущего месяца, формируют расходы на реализацию (далее в настоящей статье - издержки обращения) в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 253, пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить доходы на материальные расходы по приобретению работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, к которым относятся расходы по транспортировке и экспедиции груза, отвечающие условиям обоснованности и документальной подтвержденности. При этом расходы не должны быть поименованы в ст. 270 НК РФ.

На основании положений п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности, на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их реализацией, формируются с учетом положений ст. 320 НК РФ.

Статьей 320 НК РФ предусмотрено, что все расходы торговых организаций, за исключением стоимости приобретения товаров и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров (в случае если они не включены в цену приобретения указанных товаров), являются косвенными и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

С учетом изложенного затраты торговой организации, связанные с транспортно-экспедиционным обслуживанием принадлежащих ей товаров, в том числе с перевозкой товара внутри организации (между складами), являются материальными расходами, формирующими ее издержки обращения, и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции являются экспедиторские документы. Такими документами согласно п. 5 Правил являются:

- поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);

- экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);

- складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).

Порядок оформления и формы экспедиторских документов утверждены Приказом Минтранса России от 11.02.2008 N 23.

В соответствии с п. 1.2 Постановления Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций" к первичным документам, на основании которых осуществляется учет торговых операций, отнесена накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары (форма N ТОРГ-13).

Под внутренним перемещением товаров понимается движение товаров между структурными подразделениями торговой организации или от одного материально ответственного лица к другому. Внутреннее перемещение не признается реализацией товаров, поскольку право собственности на них в данном случае остается у того же юридического лица.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций этот документ составляется материально ответственным лицом структурного подразделения организации, передающего товар, в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в этом подразделении и служит основанием для списания товара, а второй передается в принимающее подразделение, на его основании товар приходуется.

В связи с изложенным расходы на перевозку товара между складами силами транспортно-экспедиционной компании, на наш взгляд, должны подтверждаться экспедиторскими документами (поручение экспедитору, экспедиторская расписка), накладной формы N ТОРГ-13, а также документами, представление которых оговорено в договоре транспортной экспедиции (например, отчет экспедитора, акт сдачи-приемки экспедиторских услуг).

Тот факт, что накладная формы N ТОРГ-13 может служить доказательством, подтверждающим правомерность включения в состав расходов по налогу на прибыль затрат по договорам со сторонними организациями на перемещение грузов с одной складской площадки налогоплательщика на другую, подтверждает и арбитражная практика (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2007 N А56-33572/2006).

С. А.Скобелева

Консалтинговая группа "Аюдар"

19.11.2008