Налогоплательщик заключил договор строительного подряда с организацией-заказчиком. Стоимость строительных работ была указана в договоре, а впоследствии была оплачена заказчиком без НДС. Налогоплательщик потребовал от заказчика дополнительно перечислить платежным поручением сумму НДС, начисленного на стоимость работ, указанную в договоре. Заказчик отказывается выплачивать дополнительно суммы сверх тех, что предусмотрены в договоре, ссылаясь на то, что в договоре не предусмотрены условия об увеличении цены на сумму НДС. Налогоплательщик считает действия контрагента неправомерными, ссылаясь на то, что в цене, указанной в договоре, сумма налога не выделена и должна оплачиваться отдельно. Правомерны ли выводы налогоплательщика?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ).

В силу ст. 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно п. 1 ст. 709 ГК РФ в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения.

Предусмотренная ст. ст. 711, 753 ГК РФ обязанность оплатить подрядчику выполненные работы возникает после окончательной сдачи результата выполнения, если договором не предусмотрена обязанность оплачивать отдельные этапы работ.

Согласно ст. 746 ГК РФ оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, установленные законом или договором строительного подряда.

В силу п. 1 ст. 422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.

На основании п. п. 1 и 2 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т. п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

В п. п. 1 и 2 ст. 168 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных цен (тарифов).

В судебной практике по данному вопросу нет единообразия.

Согласно первой позиции арбитражных судов НДС подлежит начислению сверх цены договора, даже если в договоре данное условие не отражено.

Согласно п. 15 Письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда" указано, что НДС взыскивается сверх цены работ, если он не был включен в расчет этой цены независимо от наличия в договоре соответствующего условия.

Данная позиция также поддерживается частью арбитражных судов (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 08.10.2008 N Ф08-5595/2008; ФАС Центрального округа от 26.05.2008 N Ф10-1986/08 по делу N А54-3312/2007 и от 26.05.2008 N Ф10-1987/08; ФАС Западно-Сибирского округа от 15.04.2008 N Ф04-2091/2008(2579-А75-16); ФАС Московского округа от 01.09.2008 N КА-А40/8156-08 и от 07.08.2008 N КА-А40/7271-08 по делу N А40-67791/07-33-406; ФАС Волго-Вятского округа от 03.09.2007 N А79-9427/2006; ФАС Северо-Западного округа от 12.09.2007 N А05-11366/2006-28).

Согласно второй позиции арбитражных судов НДС исчисляется расчетным путем из цены договора.

Так в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 03.12.2007 по делу N А56-15714/2007 суд приходит к выводу, что, учитывая условия договора, а также предшествующую заключению договора переписку сторон, можно сделать вывод о том, что действительная общая воля сторон была направлена на определение суммы арендной платы с учетом НДС. Поскольку при заключении договора аренды стороны не установили возможности начисления НДС сверх согласованной договорной цены, а арендные платежи арендатор внес полностью, исходя из цены договора, оснований для взыскания заявленной задолженности нет.

Таким образом, суды указывают, что если в договоре отсутствует прямое указание на начисление НДС сверх договорной цены, то налог должен определяться расчетным путем из цены договора и считается включенным в нее (Постановления ФАС Московского округа от 22.03.2004, 29.03.2004 N КА-А40/1248-04; ФАС Северо-Западного округа от 07.04.2006 N А44-2620/2005-5; от 14.12.2005 N А26-5169/2005-17).

Следовательно, исходя из позиции Президиума ВАС РФ выводы налогоплательщика являются правомерными и отказ заказчика неправомерен. В то же время, принимая во внимание наличие противоположной судебной практики, при возникновении спора с заказчиком налогоплательщику, очевидно, придется в суде доказывать свою позицию.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

05.12.2008