Организация до сентября работала на УСН (доходы). С сентября принудительно перешла на общий режим. За июль, август оплата и акты выставлены без выделения НДС. Как в этой ситуации определяется сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет за июль и август: начисляется на стоимость оказанных услуг, отраженных в актах, или выделяется расчетным путем из сумм, указанных в актах?

Ответ: Пунктом 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ установлены ситуации, при возникновении которых налогоплательщик, применяющий УСН, переводится на общую систему налогообложения в принудительном порядке.

Это происходит в следующих случаях:

- если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысили 20 млн руб.;

- в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ.

Налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь созданных организаций.

Такие налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором они перешли на иной режим налогообложения.

При этом НК РФ не разъясняет, как действовать налогоплательщику в отношении уплаты НДС, учитывая тот факт, что НДС является косвенным налогом.

Проблема заключается в следующем. При заключении (исполнении) сделки в начале квартала организация применяет УСН и, соответственно, выставляет покупателям цены без НДС. Однако к концу квартала может выясниться, что право на применение УСН утрачено, и организация будет признана плательщиком НДС с начала этого квартала.

По общему правилу, установленному п. 1 ст. 154 НК РФ, налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Следовательно, НДС необходимо начислить (с применением ставки 10 или 18%) на цену, установленную договором.

В то же время нужно учитывать, что стороны договора вправе вносить в него изменения. При этом они могут изменить цену договора каким угодно способом, например, не меняя общий ее размер, можно в договоре указать, что в эту цену включен НДС. В этом случае у организации будут все основания выделить сумму НДС из стоимости товаров (работ, услуг), указанной в договорах, расчетным путем (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.03.2007 N А19-11342/06-44-Ф02-867/07-С1).

Если же договориться с покупателем об изменении цены не представляется возможным, то налог придется начислить сверх стоимости товаров (работ, услуг), указанной в договоре. При этом нужно иметь в виду, что если договор уже исполнен, то есть товары (работы, услуги) переданы покупателю и оплачены им, у покупателя не возникает обязанности по уплате предъявленного ему НДС после того, как обязательства по договору прекращены.

Соответственно, в данной ситуации налогоплательщику, утратившему право на применение УСН, придется уплатить НДС за счет собственных средств.

Налоговые органы также считают, что НДС при потере права на применение УСН нужно уплатить за счет собственных средств, исчислив его по ставке 10 или 18% от полной стоимости реализованных товаров (работ, услуг). Аналогичная позиция изложена в Письме ФНС России от 05.08.2008 N ММ-9-3/95. В нем, правда, говорится о переходе на общий режим не с УСН, а с ЕСХН. Но выводы, сделанные в этом Письме, в равной мере относятся и к организациям, теряющим право на применение УСН.

Е. Карсетская

Издательско-консалтинговая группа

"АйСи Групп"

08.12.2008