Индивидуальный предприниматель продал принадлежащее ему здание магазина, которое использовалось в деятельности, переведенной на ЕНВД. Можно ли при исчислении НДФЛ применить имущественный налоговый вычет к доходам от продажи здания?

Пользователи СС "КонсультантБухгалтер"

Ответ: Прежде всего отметим, что в соответствии с абз. 2 п. 4 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход, в частности, предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

Исчерпывающий перечень видов деятельности, в отношении которых подлежит применению ЕНВД, приведен в п. 2 ст. 346.26 НК РФ. В данный перечень не включен такой вид деятельности, как торговля недвижимым имуществом.

Поэтому поступления от продажи здания магазина не могут рассматриваться в качестве доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД, а установленное абз. 2 п. 4 ст. 346.26 НК РФ освобождение от уплаты НДФЛ к таким доходам не применяется.

К такому же по сути выводу приходит Минфин России в своих разъяснениях (Письма Минфина России от 16.07.2007 N 03-11-05/158, от 20.12.2005 N 03-11-05/122), указывая на необходимость уплаты НДФЛ индивидуальными предпринимателями в этой ситуации.

В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком.

В силу п. 3 ст. 210 НК РФ налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

Применительно к случаю продажи здания магазина в соответствии с п. 1 ст. 220 НК РФ может быть применен имущественный налоговый вычет, который предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающей 125 000 руб. При продаже имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже имущества (абз. 1 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Однако, как установлено абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, положения данного подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

По мнению Минфина России, из указанной нормы следует, что по имуществу, приобретенному и использованному для осуществления предпринимательской деятельности, налогоплательщик не вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом по НДФЛ при продаже такого имущества (Письма Минфина России от 18.08.2008 N 03-04-05-01/303, от 03.12.2007 N 03-04-05-01/397, от 21.09.2007 N 03-04-05-01/309). В такой ситуации контролирующие органы рассматривают поступления от продажи имущества, используемого в предпринимательской деятельности, как доходы, полученные в связи с осуществлением такой деятельности.

Аналогичной позиции придерживаются и отдельные арбитражные суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 04.07.2008 N А42-6341/2007, от 17.03.2008 N А05-7915/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 30.08.2007 N Ф04-5835/2007(37565-А27-7), от 01.11.2007 N Ф04-7666/2007(39833-А27-19), ФАС Волго-Вятского округа от 30.07.2007 N А29-5493/2006а).

Вместе с тем в ряде случаев арбитражные суды считали правомерным применение налогоплательщиками имущественного вычета на основании пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ в ситуациях, аналогичных рассматриваемой.

В обоснование своих выводов суды приводят следующие аргументы:

- имущество гражданина юридически не разграничивается от имущества индивидуального предпринимателя даже в случае, когда оно используется в предпринимательской деятельности;

- разовая сделка по реализации недвижимого имущества не свидетельствует об осуществлении физическим лицом предпринимательской деятельности по реализации объектов недвижимости;

- сама по себе реализация имущества не относится к деятельности, осуществляемой предпринимателем, от которой он получал доход;

- приобретенное имущество не ставилось предпринимателем на учет;

- в договоре купли-продажи недвижимого имущества отсутствует указание на статус продавца в качестве индивидуального предпринимателя (Постановления ФАС Уральского округа от 18.03.2008 N Ф09-11491/07-С2, ФАС Волго-Вятского округа от 27.03.2008 N А29-2196/2007, от 19.07.2004 N А11-8663а/2003-К2-Е-3645, ФАС Северо-Кавказского округа от 14.06.2007 N Ф08-3396/2007-1383А, ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.03.2006 N А19-25410/05-45-Ф02-999/06-С1, ФАС Московского округа от 22.12.2005 N КА-А41/12570-05, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2005 N А42-10794/2004).

Кроме того, есть решение суда, в котором указано, что при продаже индивидуальным предпринимателем имущества, ранее выведенного из состава его основных средств, сделка купли-продажи рассматривается как заключенная между физическими лицами, а значит, не относится к предпринимательской деятельности. Следовательно, доход от реализации имущества не является доходом от предпринимательской деятельности (Постановление ФАС Поволжского округа от 24.05.2007 N А06-6358/2006-5).

Схожая позиция прослеживается и из содержания Письма Минфина России от 24.04.2008 N 03-04-05-01/131, в котором разъясняется, что доходы, полученные от продажи нежилого помещения, приобретенного физическим лицом до его государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и на момент продажи не используемого в целях осуществления предпринимательской деятельности, подлежат обложению НДФЛ, а не налогом по упрощенной системе налогообложения, применяемой по своей деятельности индивидуальным предпринимателем.

Как видим, рассматриваемый вопрос является спорным. Учитывая изложенное выше, предлагаем индивидуальному предпринимателю принять решение самостоятельно с учетом приведенной информации.

Налогоплательщик, избирая тот или иной вариант поведения в такой ситуации, должен учитывать все последствия своих действий, в том числе и неблагоприятные. Как правило, избранный вариант поведения, если он противоречит позиции контролирующего органа, приводит к конфликту с последним. И если налогоплательщик считает, что акты налоговых органов и действия или бездействие их должностных лиц нарушают его права, он вправе обжаловать такие акты и действия или бездействие в вышестоящий налоговый орган или в суд (ст. ст. 137, 138 НК РФ).

А. В.Разгильдеев

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

19.12.2008