Освобождение от уголовной ответственности за совершение преступлений, предусмотренных статьями 198 - 199.1 уголовного кодекса российской федерации
А.В. ЩЕПОТЬЕВ, В.В. НАУМОВ
Щепотьев Александр Викторович, генеральный директор ООО "Консалтинговая группа "Новая Парадигма", аттестованный аудитор (член саморегулируемой организации аудиторов "Некоммерческое партнерство "Аудиторская Палата России"), дипломированный оценщик (член межрегиональной саморегулируемой некоммерческой организации "Общество профессиональных экспертов и оценщиков"). Доцент НОО ВПО НП "Тульский институт экономики и информатики". Кандидат экономических наук. Специалист по аудиту, бухгалтерскому учету, кредитной кооперации, банкротству, нумизматике. Член Союза журналистов России.
Родился 13 сентября 1977 г. в г. Донской Тульской области. В 2000 г. окончил Тульский государственный университет.
Автор книги "Методика выявления и оценки "скрытых" и "мнимых" активов и обязательств", автор и соавтор более 120 публикаций; соавтор комментариев к Федеральным законам "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации", "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", "О навигационной деятельности", "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", "Об использовании государственных ценных бумаг РФ для повышения капитализации банков"; соавтор монографий "Экономический механизм управления кредитными обществами финансовой взаимопомощи", "Заемная и сберегательная политика кредитных обществ финансовой взаимопомощи", "Коммерческие и некоммерческие кредитно-заемные отношения"; соавтор пособия "Микрофинансирование и кредитная кооперация".
Наумов Вячеслав Викторович, заведующий кафедрой юриспруденции негосударственной образовательной организации высшего профессионального образования "Некоммерческое партнерство "Тульский институт экономики и информатики" (г. Тула) (НОО ВПО НП "ТИЭИ"). Кандидат юридических наук. Специалист по вопросам уголовной ответственности и освобождения от нее в отечественном и зарубежном законодательстве.
Родился 16 февраля 1984 г. в г. Туле. В 2006 г. окончил НОУ ВПО "Московская академия комплексной безопасности" и НОУ ВПО "Московский институт права", в 2008 г. - Московский университет МВД России.
Автор пособий: "Уголовно-правовая характеристика освобождения от уголовной ответственности по нормам Особенной части УК РФ" (Тула, 2010), "Уголовный кодекс Республики Абхазии" (Тула, 2010), "Жилищное право" (Тула, 2010), "Трудовое право. В схемах с комментариями" (Тула, 2011) и др., а также ряда публикаций: "Совершенствование института освобождения от уголовной ответственности в отечественном законодательстве" (20-е международные чтения студентов, аспирантов, молодых ученых "21 век: гуманитарные и социально-экономические науки": Сборник материалов. Тула, 2011), "Правовое регулирование вопросов, связанных с возмещением вреда лицам, пострадавшим от террористических актов" (Актуальные проблемы права: Сборник материалов ежегодной международной научно-практической конференции. Тула, 2010), "Уголовно-правовые аспекты освобождения от уголовной ответственности за коммерческий подкуп" (Актуальные проблемы борьбы с коррупцией и организованной преступностью: Сборник научных статей. М., 2009); "Деятельное раскаяние" (Вестник Московского университета МВД России. 2008. N 2) и др.
В статье исследованы вопросы, связанные с правонарушениями в сфере налогообложения, а также с освобождением от уголовной ответственности за налоговые преступления. Уделено внимание вопросам декриминализации сферы налоговых правоотношений и ответственности за налоговые правонарушения. Статья подготовлена с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 7 декабря 2011 г. N 420-ФЗ в Уголовный и Уголовно-процессуальный кодексы Российской Федерации.
Ключевые слова: налоги, налоговое преступление, юридическая ответственность, освобождение от уголовной ответственности, фискальные органы.
Exemption from criminal responsibility for crimes under Articles 198 - 199.1 of the Russian Criminal Code
A.V. Shchepotev, V.V. Naumov
This article explores issues related to the offenses in the area of taxation, and exemption from criminal liability for tax offenses. Much attention is paid to decriminalization in the sphere of taxation and legal liability for tax offenses. The article was prepared in the view of the Federal Law N 420-FZ enacted on December 7, 2011, which amended the Russian Criminal Code and the Code of Criminal Procedure.
Key words: taxes, tax offense, legal responsibility, exemption from criminal liability, fiscal authorities.
Возникновение и развитие налоговой системы неразрывно связано с существованием такого института, как государство и имеет многовековую историю. При этом налоговая система - один из наиболее существенных и базовых источников финансирования расходов государства. Именно поэтому собираемость налогов - значимый аспект функционирования государственного аппарата.
Налоговый контроль входит в число важнейших направлений государственного финансового контроля. При этом одним из ключевых направлений налогового контроля в любом государстве, включая Россию, являются установление ответственности и применение государственного принуждения за совершенные налоговые правонарушения и преступления.
Действующее отечественное законодательство в зависимости от масштаба, умысла и "специфики" налоговых правонарушений предусматривает применение к виновному налоговой, административной, а также уголовной ответственности.
Последние годы в нашей стране наблюдается устойчивая тенденция к декриминализации сферы налоговых правоотношений как одного из основных ориентиров дальнейшего развития налоговой системы, повышения авторитета государства в сфере бизнеса и укрепления экономической безопасности.
Среди приоритетных направлений указанной деятельности - фискальная политика. В первую очередь в данной сфере государство предпринимает попытки сформировать доверительные отношения с налогоплательщиками, в том числе посредством гуманизации налогового и уголовного законодательства. С одной стороны, подобное положение дел обусловлено необходимостью недопущения произвола в налоговом администрировании. С другой стороны, государство изыскивает новые возможности эффективного противодействия преступности.
Социологические исследования показывают, что страх перед наказанием удерживает от совершения преступлений чуть более 20% людей [1]. Подобные обстоятельства указывают на то, что применение исключительно репрессивных мер не всегда свидетельствует об эффективности метода правового регулирования.
Кроме того, с учетом сложившейся социально-экономической ситуации в стране не менее важную роль играет возможность экономии средств уголовной юстиции в борьбе с преступностью.
Более 200 лет тому назад была высказана мысль, что уздой для преступлений служит не жестокость, а неизбежность кары, которая достигается бдительностью и строгостью судьи при мягкости закона [2].
В связи с этим уголовный закон должен и может быть ориентирован не только на запрет и порицание преступного поведения, но и на его вытеснение социально одобряемыми формами и видами, поощряемыми государством и обществом. Это будет способствовать созданию условий, позволяющих налогоплательщикам добросовестно и эффективно исполнять обязанности по уплате налогов, обеспечив государству возможность систематического получения доходов. Здесь особое внимание следует уделить институту освобождения от уголовной ответственности.
В настоящей статье рассмотрены лишь некоторые из многочисленных граней видимой части айсберга всех проблем противодействия налоговым преступлениям, а также практика применения освобождения от уголовной ответственности за совершение преступлений, предусмотренных ст. ст. 198 - 199.1 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее - УК РФ).
Примечание 2 об освобождении от уголовной ответственности приведено в ст. 198 "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица" и ст. 199 "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации" УК РФ. При этом примечание к ст. 199 УК РФ распространяет свое действие и на ст. 199.1 "Неисполнение обязанностей налогового агента".
Предварительный анализ указанных примечаний позволяет сделать вывод о том, что освобождению от уголовной ответственности подлежит лицо, впервые совершившее деяние, предусмотренное ст. ст. 198 - 199.1 УК РФ, если оно (либо организация) полностью уплатило суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумму штрафа в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.
Однако во внимание следует принимать и изменения, внесенные Федеральным законом от 7 декабря 2011 г. N 420-ФЗ в УК РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации. Так, Общая часть УК РФ была дополнена нормой, которая предусматривает освобождение от уголовной ответственности по делам о преступлениях в сфере экономической деятельности, - ст. 76.1. В пояснительной записке к данному документу отмечается, что подобное дополнение уголовного закона (ст. 76.1 УК РФ) обусловлено необходимостью его дальнейшей гуманизации и противодействия "злоупотреблениям" в сфере расследования преступлений экономической направленности.
В первую очередь необходимо отметить, что в ч. 1 ст. 76.1 УК РФ указывается на возможность освобождения от уголовной ответственности лица, впервые совершившего преступления, предусмотренные ст. ст. 198 - 199.1 УК РФ, в случае возмещения в полном объеме ущерба, причиненного бюджетной системе России в результате противоправных деяний.
Содержание ч. 2 ст. 76.1 УК РФ предусматривает освобождение от уголовной ответственности лица, впервые совершившего преступления, предусмотренные ч. 1 ст. 171, ч. 1 ст. 171.1, ч. 1 ст. 172, ч. 2 ст. 176, ст. 177, ч. ч. 1 и 2 ст. 180, ч. ч. 3 и 4 ст. 184, ч. 1 ст. 185, ст. 185.1, ч. 1 ст. 185.2, ст. 185.3, ч. 1 ст. 185.4, ст. 193, ч. 1 ст. 194, ст. ст. 195 - 197 и 199.2 УК РФ. Подобное освобождение представляется возможным только в случае, если виновный возместит ущерб, причиненный гражданину, организации или государству в результате совершения преступления, и перечислит в федеральный бюджет денежное возмещение в размере пятикратной суммы причиненного ущерба либо перечислит в федеральный бюджет доход, полученный в результате совершения преступления, и денежное возмещение в размере пятикратной суммы дохода, полученного в результате совершения преступления.
Безусловно, ч. 1 ст. 76.1 Общей части УК РФ корреспондирует с примечаниями 2 ст. ст. 198 и 199 Особенной части УК РФ. При этом наблюдаются явные противоречия между рассматриваемыми нормами Уголовного закона, одно из которых - несоответствие условий освобождения, содержащихся в общей и специальных нормах.
Напомним, что общим основанием освобождения лица, совершившего преступление, от уголовной ответственности по нормам, предусмотренным примечаниями к ст. ст. 198 - 199.1 Особенной части УК РФ, является нецелесообразность привлечения его к судебной ответственности и применения к нему принудительных мер уголовно-правового воздействия. При этом основание представляет собой некий итог оценки преступного деяния и ряда юридически значимых обстоятельств, сопряженных с его совершением, личности виновного и его поведения до или после совершения преступления.
Процессуально основанием прекращения уголовного преследования выступает выполнение виновным совокупности необходимых и достаточных условий (элементов), включенных в конструкцию соответствующей нормы об освобождении. В совокупности они свидетельствуют об отсутствии целесообразности претерпевания виновным всех правовых последствий, вытекающих из совершенного преступного деяния: официального осуждения лица и признания его преступником, назначения ему наказания, наличия судимости.
Буквальное толкование ч. 1 ст. 76.1 УК РФ свидетельствует о необходимости со стороны виновного возместить ущерб бюджетной системе страны. Примечания к ст. ст. 198 и ст. 199 УК РФ указывают на совокупность иных условий освобождения - уплаты виновным соответствующей суммы недоимки по налогу (сбору), пеней, а также суммы штрафа. При этом уголовный закон не раскрывает содержания такой категории, как "ущерб, причиненный бюджетной системе РФ".
Не в полной мере способствовало разрешению указанных противоречий и дополнение положений Уголовно-процессуального кодекса РФ ст. 28.1 "Прекращение уголовного преследования по делам о преступлениях в сфере экономической деятельности".
Так, в ч. 2 данной статьи указывается:
"В целях настоящей статьи под возмещением ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации, понимается уплата в полном объеме:
1) недоимки в размере, установленном налоговым органом в решении о привлечении к ответственности, вступившем в силу;
2) соответствующих пеней;
3) штрафов в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации".
При этом правом прекратить уголовное преследование в отношении лица, подозреваемого или обвиняемого в совершении преступления, предусмотренного ст. ст. 198 - 199.1 УК РФ, обладают следующие компетентные органы: суд, следователь с согласия руководителя следственного органа или дознаватель с согласия прокурора. Освобождение от уголовной ответственности возможно только в случае, если до назначения судебного заседания ущерб, причиненный бюджетной системе Российской Федерации в результате преступления, возмещен в полном объеме.
Следует отметить, что процессуальной формой облачения освобождения от уголовной ответственности за совершение преступных деяний, предусмотренных ст. ст. 198 - 199.1 УК РФ, является решение уполномоченного органа власти, содержащееся в постановлении (определении) о прекращении уголовного преследования. Соответственно, данный вопрос об освобождении может быть решен как на досудебных стадиях, так и в суде.
УПК РФ в качестве единственного основания прекращения уголовного преследования лица, совершившего деяния, предусмотренные ст. ст. 198 - 199.1 УК РФ, указывает именно ч. 1 ст. 76.1 УК РФ.
Тем не менее анализ судебно-следственной практики позволяет сделать иные выводы. Так, в пункте 16 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 29 апреля 1996 г. N 1 "О судебном приговоре" (в ред. Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 6 февраля 2007 г. N 7) указывается: "...при установлении... обстоятельств, влекущих освобождение лица от уголовной ответственности в случаях, предусмотренных примечаниями к соответствующим статьям Особенной части Уголовного кодекса (например, к ст. ст. 291, 222 УК РФ), дело прекращается на основании примечания к той или иной статье уголовного закона".
Кроме того, затруднения у правоприменителей вызывает такое условие освобождения от уголовной ответственности, как совершение лицом преступления впервые. Несмотря на то что оно появилось в уголовном законодательстве сравнительно недавно, так случилось, что пристальному научному исследованию оно не подвергалось.
В первую очередь, говоря о совершении лицом преступления впервые, необходимо принимать во внимание юридические критерии оценки содеянного виновным.
Подобная позиция сформулирована и Верховным Судом РФ, который в Постановлении Пленума от 11 января 2007 г. N 2 "О практике назначения судами Российской Федерации уголовного наказания" постановил считать впервые совершившим преступление "...лицо, совершившее одно или несколько преступлений, ни за одно из которых оно ранее не было осуждено либо когда предыдущий приговор в отношении него не вступил в законную силу".
Соответственно, к понятию "лицо, впервые совершившее преступление" применимы требования ч. 6 ст. 86 УК РФ. Данная норма определяет, что погашение или снятие судимости аннулирует все правовые последствия, связанные с ней. Изложенные обстоятельства свидетельствуют о некой тождественности понятий "лицо, совершившее преступления впервые" и "лицо не судимое".
В связи с этим следует подробнее остановиться на таком уголовно-правовом явлении, как судимость. В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 19 марта 2003 г. указывается, что судимость представляет собой особое правовое состояние лица, которое обусловлено фактом его осуждения и назначения наказания за совершенное преступное деяние. Судимость порождает особые, складывающиеся на основе уголовно-правового регулирования публично-правовые отношения этого лица с государством, учитываемые при совершении им новых преступлений. Они могут служить для оценки его личности и совершенных им преступлений как деяний, обладающих повышенной степенью общественной опасности. На основании этого появляется возможность применения к указанному лицу более строгих уголовно-правовых мер. Наличие у лица судимости свидетельствует о повышенной общественной опасности его личности, может служить препятствием к освобождению этого лица от уголовной ответственности.
Следовательно, впервые совершившим преступление следует признавать лицо, ранее не совершавшее преступного деяния вовсе или хотя и совершавшее, но уголовно-правовые последствия его не сохранились, т.е. истекли сроки давности привлечения к уголовной ответственности (ст. 78 УК РФ), сроки давности исполнения обвинительного приговора суда (ст. 83 УК РФ), снята или погашена судимость (ст. 86 УК РФ).
Кроме того, к лицам, впервые совершившим преступление, относятся и те, которые ранее освобождались: от уголовной ответственности или наказания по основаниям, предусмотренным ст. ст. 20, 75, 76, 76.1, 80.1, 90 УК РФ; от уголовной ответственности на основании акта амнистии; от наказания со снятием судимости на основании акта о помиловании; от уголовной ответственности в случаях, специально предусмотренных примечаниями к соответствующим статьям Особенной части УК РФ. Иными словами, впервые совершившим преступление признается лицо, ранее не судимое (учитывая тех лиц, в отношении которых приговор суда не вступил в законную силу), либо лицо, судимость с которого снята или погашена.
Исходя из того, что рассматриваемые нормы об освобождении (ч. 1 ст. 76.1, примечания к ст. ст. 198 и 199 УК РФ) имеют бланкетный характер и неразрывно связаны с положениями Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), остановимся на подробном изучении положений последнего.
Так, содержание термина "недоимка" раскрывается в п. 2 ст. 11 НК РФ: "...недоимка - это сумма налога или сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок".
В связи с этим особый интерес представляет содержание Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления", анализ положений которого позволяет сделать вывод о том, что при исчислении крупного или особо крупного размера уклонения от уплаты налогов и (или) сборов надлежит складывать как сумму налогов (в том числе по каждому их виду), так и сумму сборов, которые не были уплачены за период в пределах трех финансовых лет подряд. Следует учитывать лишь суммы тех налогов и (или) сборов, которые не были уплачены в бюджеты различных уровней по истечении налоговых периодов по видам налогов и (или) сборов в соответствии с НК РФ. При этом крупный (особо крупный) размер неуплаченных налогов и (или) сборов исчисляется за период в пределах трех финансовых лет подряд и в случаях, если сроки их уплаты выходят за пределы данного трехлетнего периода и они истекли.
При исчислении доли неуплаченных налогов и (или) сборов необходимо исходить из суммы всех налогов и (или) сборов, подлежащих уплате. Напомним, что в соответствии с примечанием 1 к ст. 198 УК РФ крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 600 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1800 тыс. руб., а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 3 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 9 млн. руб. Для ст. ст. 199 и 199.1 УК РФ крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 6 млн. руб., а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 30 млн. руб. При этом выявленная сумма неуплаченных налогов (сборов) должна включаться в общую сумму налогов (сборов), подлежащих уплате.
В случаях если лицо осуществляет юридическое или фактическое руководство несколькими организациями и при этом в каждой из них уклоняется от уплаты налогов и (или) сборов, его действия при наличии к тому оснований надлежит квалифицировать по совокупности нескольких преступлений, предусмотренных соответствующими частями ст. 199 УК РФ.
Разрешение вопросов, связанных с возмещением ущерба, причиненного бюджетной системе, возможно лишь с учетом положений ст. ст. 57 и 75 НК РФ, которые определяют, что при уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени в соответствии с действующим налоговым законодательством. Пеня - это способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов; денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Пеня рассчитывается за каждый день просрочки соответствующих обязательных платежей и определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
Вместе с тем освобождение от уголовной ответственности не свидетельствует о реабилитации лица, совершившего преступление, и не освобождает его от общественного порицания или налоговой ответственности (гл. 16 НК РФ). Привлечение виновного к последней - неотъемлемая составляющая освобождения от ответственности уголовной.
По нашему мнению, сущность подобного освобождения заключается в констатации со стороны государства факта совершения преступления и проявлении к лицу, его совершившему, снисхождения ввиду отсутствия целесообразности применения мер государственного принуждения и определенных ограничений к виновному.
При этом именно нецелесообразностью привлечения виновного к судебной ответственности и применения к нему принудительных мер уголовно-правового характера должны руководствоваться правоприменительные органы при освобождении лица от уголовной ответственности за совершение преступлений, предусмотренных ст. ст. 198 - 199.1 УК РФ. Безусловно, ч. 1 ст. 76.1 УК РФ, а также примечания об освобождении к ст. ст. 198 и 199 имеют большое значение в области гуманизации налогового законодательства и укрепления экономической безопасности государства. Однако эффективность применения указанных норм, предусматривающих освобождение от уголовной ответственности, во много предопределяется качеством формулировки соответствующих статей УК РФ. В первую очередь речь идет о системности уголовного закона, которая должна проявляться как в использовании единой терминологии, так и в однозначности ее понимания. Необходимо отметить, что снизить эффективность правовой нормы или даже свести ее действие на нет может и незначительное отступление от соблюдения принципа системности.
По нашему мнению, учитывая изложенное, следует изменить ч. 1 ст. 76.1 УК РФ, приняв ее в следующей редакции:
"Лицо, совершившее преступление, предусмотренное статьями 198 - 199.1 настоящего Кодекса, освобождается от уголовной ответственности только в случаях, специально предусмотренных соответствующими статьями Особенной части Уголовного кодекса".
Список литературы
1. Спиридонов Л.И. Социология уголовного права. М.: Юрид. лит., 1986.
2. Беккариа Ч. О преступлениях и наказаниях. М.: Инфра-М, 2008. С. 83.
------------------------------------------------------------------