Налоговый агент после сдачи в налоговый орган отчетности по форме 2-НДФЛ в апреле 2013 г. погашает перед работниками имеющуюся задолженность по зарплате, начисленной за декабрь 2012 г. В целях заполнения справок по форме 2-НДФЛ в доходах какого налогового периода (2012 г. или 2013 г.) следует отражать соответствующие суммы?

Ответ: По мнению ФНС России, задолженность по заработной плате за декабрь 2012 г., погашенная в апреле 2013 г., отражается в справках о доходах за 2013 г. Однако, на наш взгляд, ее разъяснение не соответствует положениям Налогового кодекса РФ, поскольку дата получения дохода физическим лицом в данном случае напрямую не связана с его фактической выплатой и не зависит от срока сдачи налоговым агентом отчетности по НДФЛ.

Обоснование: В соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 20__ год" и форматам, утвержденным Приказом ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ (далее - Приказ).

По мнению ФНС России, изложенному в Письме от 07.10.2013 N БС-4-11/17931@, при заполнении справки о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ доходы отражаются в тех месяцах налогового периода, в которых эти доходы были фактически выплачены. Начисленную заработную плату за декабрь 2012 г., фактически выплаченную в апреле 2013 г., следует учитывать, соответственно, как доходы 2013 г.

Однако, на наш взгляд, названное разъяснение противоречит положениям вышеуказанного Приказа, поскольку дата получения дохода физическим лицом в данном случае напрямую не связана с его фактической выплатой.

Согласно разд. II Рекомендаций по заполнению формы 2-НДФЛ, утвержденных названным Приказом, в разд. 3 "Доходы, облагаемые налогом по ставке __%" справки отражаются сведения о доходах, полученных физическими лицами в денежной и натуральной формах, по месяцам налогового периода. В графе "Месяц" в хронологическом порядке указывается порядковый номер месяца налогового периода, соответствующего дате фактического получения дохода, определяемой в соответствии с положениями ст. 223 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 223 НК РФ определено, что при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

При этом под оплатой труда понимается именно заработная плата (п. 1 ст. 11 НК РФ, ч. 1 ст. 129 Трудового кодекса РФ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации дата (месяц) получения дохода при задолженности по заработной плате прямо коррелирует с месяцем, за который начислена указанная оплата труда, и не зависит от месяца ее фактической выплаты. Это усматривается из Письма ФНС России от 12.01.2012 N ЕД-4-3/74. Учитывая изложенное, более правильным является, на наш взгляд, отражение соответствующих сумм в справке за 2012 г. и представление налоговым агентом в налоговый орган новой справки о доходах работника за указанный налоговый период (абз. 7 разд. I вышепоименованных Рекомендаций).

А. В.Телегус

Член Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

27.11.2013