Организацией работнику, направленному военным комиссариатом на медицинское обследование, за время его нахождения на обследовании выплачен средний заработок. В счет компенсации указанных расходов организации из федерального бюджета были перечислены денежные средства. Вправе ли организация при исчислении налога на прибыль сумму выплаченного работнику среднего заработка учесть в составе расходов?

Ответ: Частью 1 ст. 170 Трудового кодекса РФ установлена обязанность работодателя освободить работника от работы с сохранением за ним места работы (должности) на время исполнения им государственных или общественных обязанностей в том случае, когда в соответствии с федеральным законом эти обязанности должны исполняться в рабочее время.

В этом случае государственный орган, который привлек работника к исполнению государственных обязанностей, должен выплатить работнику за время исполнения этих обязанностей компенсацию в размере, определенном федеральным законом и иными нормативными правовыми актами РФ (ч. 2 ст. 170 ТК РФ).

Пунктом 1 ст. 6 Федерального закона от 28.03.1998 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе" (далее - Закон N 53-ФЗ) установлено, что граждане на время медицинского освидетельствования, медицинского обследования или лечения для решения вопросов о постановке их на воинский учет, об обязательной подготовке к военной службе, о призыве или добровольном поступлении на военную службу, призыве на военные сборы, а также на время исполнения ими других обязанностей, связанных с воинским учетом, обязательной подготовкой к военной службе, призывом или добровольным поступлением на военную службу и призывом на военные сборы, освобождаются от работы или учебы с сохранением за ними места постоянной работы или учебы и выплатой среднего заработка или стипендии по месту постоянной работы или учебы, им возмещаются расходы, связанные с наймом (поднаймом) жилья и оплатой проезда от места жительства (работы, учебы) и обратно, а также командировочные расходы.

При этом компенсация расходов, понесенных организацией в связи с прохождением работником медицинского обследования, является расходным обязательством Российской Федерации и осуществляется в порядке, определяемом Правительством РФ (п. 7 ст. 1 Закона N 53-ФЗ).

Из положений пп. 5 п. 2, п. 3 Правил компенсации расходов, понесенных организациями и гражданами Российской Федерации в связи с реализацией Федерального закона "О воинской обязанности и военной службе", утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 N 704, следует, что компенсация расходов на выплату среднего заработка работнику производится организации-работодателю за счет средств федерального бюджета, предусмотренных на эти цели Минобороны России.

Для целей исчисления налога на прибыль налогоплательщику необходимо учитывать следующее.

По мнению Минфина России, затраты организации на выплату работнику среднего заработка на основании п. 6 ст. 255 Налогового кодекса РФ относятся к расходам на оплату труда (Письма Минфина России от 28.10.2005 N 03-05-01-04/346, от 21.02.2005 N 03-05-01-04/42).

Кроме того, в приведенных выше Письмах Минфин России указывает, что полученная из бюджета организацией компенсация за выплату среднего заработка работника относится к доходам, увеличивающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, поскольку такие выплаты не поименованы в составе доходов, исключаемых из налоговой базы по налогу на прибыль на основании п. 1 ст. 251 НК РФ.

Однако, на наш взгляд, данная позиция не является бесспорной.

Как следует из положений п. 1 ст. 252 НК РФ, в целях гл. 25 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В рассматриваемом случае затраты организации на выплату среднего заработка работнику не связаны с выполнением работником трудовых обязанностей, не направлены на получение дохода и компенсируются из бюджета. В связи с чем считаем, что они не соответствуют критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и не могут учитываться при исчислении налога на прибыль в составе расходов на оплату труда.

Аналогичные выводы изложены в Постановлениях ФАС Уральского округа от 22.11.2006 N Ф09-10453/06-С2 (Определением ВАС РФ от 12.02.2007 N 522/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), от 15.06.2005 N Ф09-2472/05-С2.

Кроме того, по нашему мнению, полученная из бюджета компенсация не является доходом налогоплательщика.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной формах, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

При получении компенсации в счет возмещения расходов на оплату среднего заработка работника, направленного на медицинское обследование, организация не получает никакой экономической выгоды. Соответственно, у нее не возникает доход как таковой.

Как видим, вопрос о том, должны ли учитываться суммы среднего заработка и суммы компенсации соответственно в расходах и доходах при исчислении налога на прибыль, на сегодняшний день является спорным.

Налогоплательщик, избирая тот или иной вариант поведения в такой ситуации, должен учитывать все последствия своих действий, в том числе и неблагоприятные. Как правило, избранный вариант поведения, если он противоречит позиции контролирующего органа, приводит к конфликту с последним. И если налогоплательщик считает, что акты налоговых органов и действия или бездействие их должностных лиц нарушают его права, он вправе обжаловать такие акты и действия или бездействие в вышестоящий налоговый орган или суд (ст. ст. 137, 138 НК РФ).

О. Ю.Поздеев

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

04.02.2009