Налоговым органом в ходе проверки организации выявлено превышение в июне предельного размера дохода, установленного п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Правомерно ли привлечение организации к ответственности по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление деклараций по общей системе налогообложения за квартал, в котором утрачено право на применение УСН?

Ответ: В соответствии с п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 20 млн руб., такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.

Статьей 346.19 НК РФ установлено, что налоговым периодом по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Для налогоплательщиков, утративших в течение календарного года право на дальнейшее применение УСН, налоговым периодом по единому налогу признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого такие налогоплательщики считаются перешедшими на общий режим налогообложения.

В этом случае налоговые декларации за соответствующий налоговый период налогоплательщиками представляются и минимальный налог уплачивается по истечении отчетного периода, в котором ими было утрачено право на применение УСН, не позднее сроков, установленных гл. 26.2 НК РФ для представления налоговых деклараций и уплаты квартальных авансовых платежей по единому налогу за этот отчетный период (Письмо ФНС России от 21.02.2005 N 22-2-14/224@).

Таким образом, у налогоплательщика возникает обязанность уплачивать налоги по общей системе налогообложения и представлять соответствующие декларации по этим налогам начиная с квартала, в котором им утрачено право на применение УСН.

Согласно п. 6 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки. За невыполнение или ненадлежащее выполнение этой обязанности предусмотрена ответственность в соответствии со ст. 119 НК РФ.

Из буквального толкования ст. 119 НК РФ следует, что предусмотренная в ней налоговая ответственность распространяется на те виновные противоправные деяния налогоплательщика, которые выражены в непредставлении им налоговой декларации в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Однако поскольку в данном случае превышение предельного размера дохода произошло в последний месяц квартала, организация не имела возможности предвидеть этого в апреле - мае.

Согласно ст. 106 НК РФ правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность. В силу п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 109 НК РФ отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения является обстоятельством, исключающим привлечение этого лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку превышение доходов организации произошло только в июне, то, следовательно, в апреле - мае у нее не возникло обязанности по исчислению и уплате налогов по общей системе налогообложения, соответственно, отсутствовала обязанность по представлению налоговой декларации за указанный период.

Кроме того, в налоговом законодательстве отсутствует конкретный срок подачи деклараций по налогам, уплачиваемым при применении общей системы налогообложения, за месяц, предшествующий тому, в котором произошло превышение суммы дохода, предусмотренной п. 4 ст. 346.13 НК РФ.

Таким образом, в указанном случае отсутствуют правовые основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ.

Данный вывод подтверждается также арбитражной практикой. Например, в Постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 07.07.2008 N Ф03-А04/08-2/2418, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.11.2008 N Ф04-6118/2008(15332-А81-34), ФАС Поволжского округа от 18.12.2007 N А12-7070/07-С60 содержится вывод о том, что налогоплательщик, утративший право на применение УСН, не может быть привлечен к ответственности по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление ежемесячных деклараций по общей системе налогообложения, срок представления которых истек до окончания отчетного периода (квартала), в котором он утратил право на применение УСН. Судьи сочли, что поскольку возврат к общей системе налогообложения происходит после утраты условий для применения УСН, выявленной по результатам отчетного (налогового) периода, то обязанность по уплате налогов по общей системе и представлению деклараций за прошедший период возникает у налогоплательщика только с начала следующего отчетного (налогового) периода.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

07.02.2009