Облагаются ли ЕСН и НДФЛ выплаты, осуществляемые российской организацией в пользу физических лиц, привлекаемых на основании договоров подряда для выполнения работ на территории Республики Южная Осетия?

Ответ: В случае заключения российской организацией с иностранными работниками договоров подряда для осуществления деятельности на территории Республики Южная Осетия необходимо учитывать следующее.

1. В соответствии с положениями абз. 4 п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ не признаются объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ (лица, производящие выплаты физическим лицам), выплаты, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами территории Российской Федерации, и вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, в связи с осуществлением ими деятельности за пределами территории Российской Федерации в рамках заключенных договоров гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Таким образом, при заключении организацией договоров гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг иностранными гражданами (лицами без гражданства) на территории Республики Южная Осетия, объекта налогообложения по ЕСН не возникает (вознаграждения по такого рода договорам не признаются объектом налогообложения по ЕСН в соответствии с налоговым законодательством РФ).

Данный вывод подтверждается Письмом Минфина России от 15.02.2008 N 03-04-06-02/14.

Обращаем внимание на тот факт, что лица, проживающие на территории Республики Южная Осетия, могут являться гражданами Российской Федерации, получившими ранее второе гражданство - гражданство Российской Федерации.

В соответствии с положениями п. 2 ст. 62 Конституции РФ наличие у гражданина Российской Федерации гражданства иностранного государства не умаляет его прав и свобод и не освобождает от обязанностей, вытекающих из российского гражданства, если иное не предусмотрено федеральным законом или международным договором Российской Федерации.

Согласно положениям ст. 6 Федерального закона от 31.05.2002 N 62-ФЗ "О гражданстве Российской Федерации" гражданин РФ, имеющий также иное гражданство, рассматривается Российской Федерацией только как гражданин Российской Федерации, за исключением случаев, предусмотренных международным договором Российской Федерации или федеральным законом. Приобретение гражданином Российской Федерации иного гражданства не влечет за собой прекращение гражданства Российской Федерации.

Международных соглашений, касающихся регулирования двойного гражданства, между Российской Федерацией и Республикой Южная Осетия не имеется.

Таким образом, в случае заключения организацией гражданско-правовых договоров на выполнение работ (оказание услуг) на территории Республики Южная Осетия с физическими лицами, имеющими второе гражданство - гражданство РФ, абз. 4 п. 1 ст. 236 НК РФ к выплатам по таким договорам применяться не будет. Указанные выплаты будут облагаться ЕСН на общих основаниях в соответствии с налоговым законодательством РФ.

2. В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в Российской Федерации.

Подпунктом 6 п. 3 ст. 208 НК РФ определено, что вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации для целей налогообложения относятся к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.

Поскольку в данном случае физические лица выполняют работы (оказывают услуги) в иностранном государстве, получаемое ими вознаграждение не относится к доходам от источников в Российской Федерации.

Если граждане Республики Южная Осетия не будут признаваться налоговыми резидентами Российской Федерации в соответствии со ст. 207 НК РФ, то по таким их доходам от источников в иностранном государстве налог на территории Российской Федерации не взимается.

Таким образом, при выплате организацией вознаграждений иностранным гражданам по договорам подряда, работы по которым осуществляются на территории Республики Южная Осетия, объекта налогообложения по налогу на доходы физических лиц не возникает при условии, что указанные иностранные граждане не признаются налоговыми резидентами в соответствии со ст. 207 НК РФ.

Данный вывод подтверждается Письмом Минфина России от 15.02.2008 N 03-04-06-02/14.

В соответствии с положениями п. 2 ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами для целей исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

Следовательно, понятие "налоговое резидентство", используемое в гл. 23 НК РФ, не зависит от фактического гражданства налогоплательщика - физического лица. Однако, как показывает практика, при исчислении налога на доходы физических лиц гражданин РФ, как правило, изначально признается налоговым резидентом (пока не доказано обратное).

Таким образом, при осуществлении организацией выплат физическим лицам, которые имеют второе гражданство - гражданство РФ, на основании договоров подряда на выполнение работ на территории Республики Южная Осетия необходимо будет доказать их налоговый статус согласно ст. 207 НК РФ. В противном случае указанные выплаты могут быть признаны налоговыми органами подлежащими обложению налогом на доходы физических лиц в соответствии с налоговым законодательством РФ.

П. А.Иванов

ЗАО "Эйч Эл Би Внешаудит"

16.02.2009