ООО "В" образовано путем выделения из ООО "А", являющегося налогоплательщиком по налогу на прибыль, и с момента своей регистрации в декабре 2008 г. применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". При реорганизации ООО "А" передало ООО "В" основные средства, приложив к передаточному акту копии первичных документов, подтверждающих расходы ООО "А" на их приобретение. В случае если ООО "В" перейдет на уплату налога на прибыль, вправе ли оно будет воспользоваться нормой п. 3 ст. 346.25 НК РФ и амортизировать полученные при реорганизации основные средства в целях налогообложения?

Ответ: Согласно п. 3 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ организация, которая переходит с УСН (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет основные средства, расходы на приобретение которых, произведенные в период применения общего режима налогообложения до перехода на УСН, не полностью перенесены на расходы за период применения УСН, определяет в налоговом учете на дату перехода на уплату налога на прибыль остаточную стоимость основных средств путем уменьшения их остаточной стоимости, определенной на дату перехода на УСН, на сумму расходов, определяемую за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Отметим, что в п. 3 ст. 346.25 НК РФ речь идет об основных средствах, приобретенных самим налогоплательщиком до перехода на УСН в период применения общего режима налогообложения, т. е. этой нормой может пользоваться только та организация, которая до перехода на УСН какое-то время работала на общем режиме налогообложения.

В ситуации, изложенной в вопросе, речь идет об организации, которая была образована путем выделения из другой организации. При этом с момента своей регистрации эта организация применяет УСН. Вновь созданная организация, которая с момента своего создания применяет УСН, не может иметь основные средства, приобретенные до перехода на УСН. В данном случае неважно, каким образом создается организация: в "обычном" порядке (т. е. по решению учредителей) или в результате реорганизации.

Таким образом, организация, применяющая с момента создания УСН, с 1 января 2009 г. не вправе применить норму п. 3 ст. 346.25 НК РФ и формировать остаточную стоимость основных средств при переходе с УСН на общий режим налогообложения с целью их дальнейшей амортизации в целях налогообложения прибыли. При этом никаких исключений для организаций, созданных в результате реорганизации, в ст. 346.25 НК РФ нет.

Отметим, что в целом НК РФ не делает различий в положении юридических лиц в зависимости от оснований их создания. Если какие-либо особенности имеются, они явно установлены соответствующими положениями НК РФ. В частности, в первой части НК РФ есть нормы, регулирующие порядок правопреемства при исполнении обязанностей по уплате налогов (ст. 50 НК РФ). Кроме того, в гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ содержатся особые правила определения расходов вновь созданных в результате реорганизации юридических лиц (п. 2.1 ст. 252 НК РФ), в гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ установлены особенности исчисления и уплаты НДС при реорганизации (ст. 162.1 НК РФ).

В гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ также есть особые нормы, адресованные реорганизуемым организациям. Они содержатся в п. 7 ст. 346.18 НК РФ и определяют правила переноса убытков прошлых лет в случае реорганизации. Что касается учета основных средств, полученных организацией, созданной в результате реорганизации, то особые правила для такого случая в гл. 26.2 НК РФ отсутствуют.

Т. Л.Крутякова

Издательско-консалтинговая группа

"АйСи Групп"

24.02.2009