Организацией (не являющейся кредитной организацией) заключен договор поручительства по обязательствам должника перед банком, предоставившим последнему кредит. Возникают ли у организации-поручителя обязательства по уплате НДС?

Ответ: В соответствии со ст. 361 Гражданского кодекса РФ по договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части.

На основании ст. 363 ГК РФ в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник отвечают перед кредитором солидарно, если законом или договором поручительства не предусмотрена субсидиарная ответственность поручителя. Поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, как и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником, если иное не предусмотрено договором поручительства.

Следовательно, в случае заключения договора поручительства поручитель принимает на себя обязательства по погашению задолженности другого лица перед основным кредитором, тем самым принимает на себя риск невозврата денежных средств от должника. Иными словами, поручитель предоставляет должнику гарантию выплаты и погашения обязательств перед основным кредитором.

В п. 1 ст. 365 ГК РФ указано, что к поручителю, исполнившему обязательство, переходят права кредитора по этому обязательству и права, принадлежавшие кредитору как залогодержателю, в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора. Поручитель также вправе требовать от должника уплаты процентов на сумму, выплаченную кредитору, и возмещения иных убытков, понесенных в связи с ответственностью за должника.

То есть в случае неисполнения должником обязательств перед банком поручитель удовлетворяет требование банка самостоятельно и тем самым предоставляет возможность кредитования (финансирования) должника в течение определенного времени.

Учитывая изложенное, заключение договора поручения всегда сопровождается взаимным согласием трех сторон: кредитора, должника и поручителя, поскольку возникают их соответствующие обязательства друг перед другом.

На практике поручители, не являющиеся кредитными организациями, не всегда заключают договоры, предусматривающие соответствующие вознаграждения по договорам поручительства за свои услуги.

В соответствии с п. 2 ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Следовательно, отсутствие договора между должником и поручителем о выплате вознаграждения за услуги поручительства рассматривается как оказание услуг на безвозмездной основе.

В соответствии с п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров на территории РФ. При этом оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Вместе с тем в пп. 5 п. 3 ст. 149 НК РФ указано, что не подлежит налогообложению осуществление отдельных банковских операций организациями, которые в соответствии с законодательством РФ вправе их совершать без лицензии ЦБ РФ.

В целях гл. 21 НК РФ понятие "банковская операция" не определено.

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В ст. 5 "Банковские операции и другие сделки" Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон N 395-1) приведен закрытый перечень банковских операций, которые кредитная организация вправе совершать:

1) привлечение денежных средств физических и юридических лиц во вклады (до востребования и на определенный срок);

2) размещение указанных в п. 1 ч. 1 настоящей статьи привлеченных средств от своего имени и за свой счет;

3) открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц;

4) осуществление расчетов по поручению физических и юридических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;

5) инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассовое обслуживание физических и юридических лиц;

6) купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах;

7) привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов;

8) выдача банковских гарантий;

9) осуществление переводов денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов (за исключением почтовых переводов).

Согласно абз. 3 ст. 5 Закона N 395-1 кредитная организация помимо перечисленных указанных банковских операций вправе осуществлять другие сделки:

1) выдачу поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

2) приобретение права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме;

3) доверительное управление денежными средствами и иным имуществом по договору с физическими и юридическими лицами;

4) осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством РФ;

5) предоставление в аренду физическим и юридическим лицам специальных помещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей;

6) лизинговые операции;

7) оказание консультационных и информационных услуг.

Кредитная организация вправе осуществлять иные сделки в соответствии с законодательством РФ.

Учитывая изложенное, ст. 5 Закона N 395-1 прямо разграничивает понятия банковских операций и других сделок, которые кредитная организация вправе осуществлять.

Согласно ст. 13 Закона N 395-1 осуществление банковских операций производится только на основании лицензии, выдаваемой Банком России в порядке, установленном данным Законом, за исключением случаев, указанных в ч. 9 данной статьи и в ст. 13.1 Закона N 395-1.

В соответствии со ст. 13.1 Закона N 395-1 коммерческая организация, не являющаяся кредитной организацией, вправе осуществлять без лицензии, выдаваемой Банком России, банковские операции, указанные в п. 9 ч. 1 ст. 5 настоящего Закона, в части принятия от физических лиц наличных денежных средств в качестве платы за услуги электросвязи, жилое помещение и коммунальные услуги.

Следовательно, организации, не имеющие соответствующей лицензии, не вправе осуществлять банковские операции, за исключением операций, указанных в п. 9 ч. 1 ст. 5 Закона N 395-1.

В то же время прочие сделки, поименованные в открытом перечне ст. 5 Закона N 395-1, вправе осуществлять все организации, включая кредитные, без соответствующей лицензии на осуществление банковских операций, поскольку данные сделки не относятся к банковским операциям и разрешены гражданским законодательством РФ.

При этом в силу прямого предписания пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению по НДС осуществление банками операций по выдаче поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме.

Таким образом, операции по предоставлению поручительств за третьих лиц организациями, не являющимися банковскими, подлежат налогообложению по НДС в общеустановленном порядке.

Необходимо отметить, что аналогичный вывод содержится в Письме Минфина России от 12.03.2007 N 03-07-07/07.

А. Е.Ходырев

ООО "Р. О.С. Аудит"

12.03.2009