Индивидуальный предприниматель, занимающийся оказанием услуг в сфере общественного питания, продал принадлежащее ему на праве собственности здание, в котором был расположен магазин. До продажи данное здание принадлежало предпринимателю на праве собственности менее трех лет и сдавалось предпринимателем в аренду. Впоследствии им был заявлен имущественный налоговый вычет в налоговой декларации по НДФЛ. В ходе проведения проверки налоговым органом было вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности. Данное решение налоговый орган обосновывает тем, что реализация недвижимого имущества (помещения магазина) связана с предпринимательской деятельностью, поэтому предприниматель не имеет права на получение имущественного налогового вычета, предоставляемого в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ физическим лицам при реализации принадлежащего им имущества, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности. Правомерно ли в данном случае привлечение к ответственности?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение следующих имущественных налоговых вычетов: в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих 125 000 руб. При продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества.

Положения абз. 6 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ о том, что положения данного подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности, полностью согласуются с положениями пп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ, в соответствии с которым физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, производят исчисление и уплату налога по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Имущественным вычетом не вправе воспользоваться индивидуальные предприниматели, если они осуществляют продажу имущества в рамках своей предпринимательской деятельности (абз. 6 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Из смысла положений пп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ можно сделать вывод, что если физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, получило доход от продажи имущества не в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, а от продажи имущества, принадлежащего ему как физическому лицу на праве собственности, то полученный доход подлежит налогообложению в порядке, установленном пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ, - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего на праве собственности.

В соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налоговая база в данном случае определяется как денежное выражение дохода от продажи недвижимого имущества (пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ), уменьшенного на сумму имущественных налоговых вычетов (пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

В соответствии с Письмом Минфина России от 29.05.2007 N 03-04-05-01/163, если имущество было приобретено до начала осуществления предпринимательской деятельности, не использовалось в предпринимательской деятельности и находилось в собственности налогоплательщика более трех лет, то при его продаже индивидуальный предприниматель вправе применить имущественный вычет, предусмотренный пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ.

В то же время, как указывает финансовый орган, по имуществу, приобретенному и использованному для осуществления предпринимательской деятельности, налогоплательщик не вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом по НДФЛ при продаже такого имущества (Письма Минфина России от 18.08.2008 N 03-04-05-01/303, от 03.12.2007 N 03-04-05-01/397, от 21.09.2007 N 03-04-05-01/309). В такой ситуации поступления от продажи имущества, используемого в предпринимательской деятельности, рассматриваются как доходы, полученные в связи с осуществлением такой деятельности.

Аналогичной позиции придерживаются и арбитражные суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 04.07.2008 N А42-6341/2007, от 02.10.2008 N А05-7915/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 30.08.2007 N Ф04-5835/2007(37565-А27-7), от 01.11.2007 N Ф04-7666/2007(39833-А27-19), ФАС Волго-Вятского округа от 30.07.2007 N А29-5493/2006а).

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 28.10.2008 N Ф04-6196/2008(13272-А70-19) указал, что наличие статуса индивидуального предпринимателя не может изменить определенный гражданским законодательством статус принадлежащего ему как физическому лицу недвижимого имущества, даже если такое имущество сдается собственником в аренду в качестве индивидуального предпринимателя. Доход от продажи здания не является доходом от осуществления (в связи с осуществлением) предпринимательской деятельности, в связи с чем в отношении ее не распространяются положения абз. 6 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, исключающие возможность применения имущественных налоговых вычетов.

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 24.05.2007 N А06-6358/2006-5 пришел к выводу, что при продаже индивидуальным предпринимателем имущества, ранее выведенного из состава его основных средств, сделка купли-продажи рассматривается как заключенная между физическими лицами, а значит, не относится к предпринимательской деятельности. Следовательно, доход от реализации имущества не является доходом от предпринимательской деятельности.

Таким образом, приходим к выводу, что если индивидуальный предприниматель продает имущество, используемое в предпринимательской деятельности, то воспользоваться вычетами по НДФЛ он не вправе. Если индивидуальный предприниматель продает имущество, не используемое в предпринимательской деятельности, как в данном случае (сдаваемое в аренду), то воспользоваться вычетами по НДФЛ он вправе. Следовательно, привлечение к ответственности в данном случае следует признать неправомерным.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

14.03.2009