Основным видом деятельности налогоплательщика (ООО) согласно его уставу является оказание услуг в области права, бухгалтерского учета и аудита, а также консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления предприятием. В ходе налоговой проверки налоговый орган установил занижение налогоплательщиком налога на прибыль в результате включения в налогооблагаемую базу экономически неоправданных расходов на оплату услуг по организации тренингов работников, которые, по мнению налогоплательщика, способствовали развитию личностного роста работников и их лидерских качеств. Тренинги проходили на природе в целях дать работникам испытать себя в экстремальных нестандартных условиях, выполняя групповые и индивидуальные упражнения разной сложности. Правомерна ли позиция налогового органа?

Ответ: Статья 264 Налогового кодекса РФ устанавливает открытый перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Такие расходы включаются в налоговую базу при исчислении налога на прибыль в случае, если они удовлетворяют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Представляется, что уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на расходы на оплату услуг сторонних организаций по проведению различных тренингов для работников, если такие тренинги не связаны с осуществляемой налогоплательщиком деятельностью, неправомерно.

ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 01.02.2006 N Ф03-А51/05-2/4900 рассмотрел ситуацию, в которой налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, заключил договор, предметом которого является оказание услуг по проведению семинара-тренинга на тему "Современные технологии управления". Как указал суд, согласно содержанию программы семинара услуги, оказанные налогоплательщику, направлены на управление персоналом и не могут быть включены в состав затрат, понесенных налогоплательщиком, для определения налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. По мнению суда, образовательно-консультационные услуги, затраты по которым налогоплательщиком включены в расходы, не носят производственный характер и не направлены в производственный процесс, поскольку не относятся к деятельности налогоплательщика, определенной его уставом.

Как свидетельствует Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.12.2008 N А56-3342/2008, выводы о том, что расходы на оплату услуг сторонних организаций по проведению различных тренингов для работников, не связанных с осуществляемой налогоплательщиком деятельностью (т. е. не относящихся к деятельности, определенной учредительными документами налогоплательщика), не соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, следует применять и налогоплательщикам, применяющим общую систему налогообложения.

Суд указал, что формат тренингов не обусловлен уставной деятельностью налогоплательщика, основным видом которой является производство бытовой техники. Как отметил суд, спорные услуги, оказанные налогоплательщику, не связаны с производством и реализацией продукции, то есть не отвечают критериям экономической обоснованности, предусмотренным ст. 252 НК РФ.

Следует отметить, что в случае, когда конкретные обстоятельства осуществления предпринимательской деятельности налогоплательщиком свидетельствуют о наличии экономической целесообразности услуг по проведению тренингов, суды признают расходы на их оплату соответствующими гл. 25 НК РФ (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 26.06.2007, 03.07.2007 N КА-А40/5899-07).

Так, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 26.02.2008 N А55-3600/07 установил, что знания и навыки, полученные работниками в соответствии с программой "Тренинг-Интервью", необходимы для более компетентного осуществления своих функций, развития производства на предприятии, получения большего дохода. Суд признал обоснованным отнесение налогоплательщиком на расходы соответствующих сумм расходов.

Таким образом, указанную позицию налогового органа налогоплательщику, вероятно, придется оспаривать в суде.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

24.04.2009