Организация заключила трудовой договор с работниками другой фирмы о работе по совместительству. Вправе ли организация применять регрессивные ставки при налогообложении ЕСН выплат, произведенных в пользу указанных лиц?

Ответ: Согласно ч. 1 - 4 ст. 282 Трудового кодекса РФ под совместительством понимается выполнение работником другой регулярной оплачиваемой работы на условиях трудового договора в свободное от основной работы время. Заключение трудовых договоров о работе по совместительству допускается с неограниченным числом работодателей, если иное не предусмотрено федеральным законом. Работа по совместительству может выполняться работником как по месту его основной работы, так и у других работодателей. В трудовом договоре обязательно указание на то, что работа является совместительством.

Оплата труда лиц, работающих по совместительству, производится пропорционально отработанному времени, в зависимости от выработки либо на других условиях, определенных трудовым договором. При установлении лицам, работающим по совместительству с повременной оплатой труда, нормированных заданий оплата труда производится по конечным результатам за фактически выполненный объем работ (ч. 1 и 2 ст. 285 ТК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 данной статьи).

Пунктом 1 ч. 2 ст. 255 НК РФ определено, что к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся, в частности, суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда.

Таким образом, выполнение работниками другой регулярной оплачиваемой работы в свободное от основной работы время как по месту их основной работы, так и у других работодателей осуществляется на условиях трудового договора о работе по совместительству.

Выплаты в пользу физических лиц, являющихся как внешними, так и внутренними совместителями, начисляемые организацией по трудовым договорам, учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, на основании п. 1 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

Следовательно, указанные выплаты признаются объектом обложения ЕСН на основании п. п. 1 и 3 ст. 236 НК РФ. Организация определяет налоговую базу по ЕСН отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом (п. 2 ст. 237 НК РФ).

ЕСН является регрессивным налогом, поскольку налоговые ставки по ЕСН понижаются, в случае если налоговая база по данному налогу по отдельному работнику, рассчитанная нарастающим итогом с начала года, превышает 280 000 и 600 000 руб. (п. 1 ст. 241 НК РФ).

Учитывая, что выплаты в пользу лиц, выполняющих работу на условиях совместительства, подлежат обложению ЕСН в общеустановленном порядке, при исчислении данного налога организацией применяются:

- регрессивные ставки, установленные ст. 241 НК РФ;

- регрессивные тарифы, предусмотренные ст. ст. 22 и 33 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

При этом организация обязана вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм ЕСН, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в том числе и лицу, являющемуся внешним совместителем, в пользу которого осуществлялись выплаты (п. 4 ст. 243 НК РФ).

Форма индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и Порядок ее заполнения утверждены Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443.

Е. Н.Юрова

Референт государственной

гражданской службы РФ

2 класса

06.05.2009