Организация, применяющая ЕСХН, выиграла аукцион на право заключения договора о закреплении доли в общем объеме квот на добычу (вылов) водных биологических ресурсов для осуществления промышленного рыболовства. Вправе ли организация учесть в составе материальных расходов при исчислении ЕСХН затраты, связанные с участием в аукционах на приобретение доли в общем объеме квот на вылов (добычу) водных биоресурсов?

Ответ: Исходя из позиции Минфина России и ФНС России затраты на приобретение организацией, применяющей ЕСХН, на аукционе доли в общем объеме квот на вылов (добычу) водных биологических ресурсов не могут быть учтены в качестве материальных расходов на основании пп. 5 п. 2 ст. 346.5 Налогового кодекса РФ. Правомерность иной точки зрения организации, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке.

Обоснование: Согласно ст. 16 Федерального закона от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов" (далее - Федеральный закон N 166-ФЗ) юридические лица могут осуществлять промышленное рыболовство в отношении ВБР, общий допустимый улов которых устанавливается, или в отношении ВБР, общий допустимый улов которых не устанавливается.

В соответствии с ч. 1, 2 ст. 31 Федерального закона N 166-ФЗ промышленные квоты и прибрежные квоты, а также квоты добычи (вылова) ВБР в районах действия международных договоров РФ в области рыболовства и сохранения водных биоресурсов распределяются путем заключения договоров о закреплении долей квот добычи (вылова) ВБР на десять лет. Порядок распределения указанных квот добычи (вылова) ВБР устанавливается Правительством РФ.

Частью 4 ст. 33.1 Федерального закона N 166-ФЗ предусмотрено, что договор о закреплении долей квот добычи (вылова) водных биоресурсов может заключаться по результатам аукциона в случаях, предусмотренных Федеральным законом N 166-ФЗ.

Согласно ч. 4 ст. 29 Федерального закона N 166-ФЗ по решению федерального органа исполнительной власти в области рыболовства продажа права на заключение договора о закреплении долей квоты добычи (вылова) ВБР, которые ранее не были отнесены к объектам рыболовства или добыча (вылов) которых осуществляется в новых районах добычи (вылова) ВБР, или договора пользования указанными ВБР может осуществляться на аукционах.

Согласно ч. 3 ст. 32 Федерального закона N 166-ФЗ переход права на добычу (вылов) водных биоресурсов от одного лица к другому лицу путем отчуждения осуществляется на основании договора, заключаемого по результатам аукциона.

Перечень случаев, когда право на заключение договора о закреплении долей и (или) договора пользования ВБР выставляется на аукцион, установлен п. 2 Правил проведения аукционов по продаже права на заключение договора о закреплении долей квот добычи (вылова) водных биологических ресурсов и (или) договора пользования водными биологическими ресурсами, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 12.08.2008 N 602.

Расходы, связанные с участием в аукционе, состоят из внесенных победителем аукциона задатка, доплаты, а также стоимости услуг по проведению аукциона (пп. "е" п. 39, п. п. 56 - 57 Правил проведения аукционов).

Из приведенных положений следует, что приобретение организацией на аукционе права на заключение договора о закреплении долей квот добычи (вылова) ВБР является одним из способов реализации сельскохозяйственными производителями права на промышленное рыболовство с целью осуществления деятельности, переведенной на уплату ЕСХН.

Внесение платы является необходимым условием участия в аукционе.

Перечень расходов, установленных п. 2 ст. 346.5 НК РФ и учитываемых при определении налоговой базы налогоплательщиками, применяющими систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, носит закрытый характер.

Расходы, связанные с участием в аукционах на приобретение доли в общем объеме квот на вылов (добычу) водных биоресурсов, в данном перечне прямо не поименованы.

В связи с этим специалисты Минфина России полагают, что при определении налоговой базы по ЕСХН могут быть учтены только те затраты на приобретение квот (долей) добычи (вылова) водных биологических ресурсов, которые были фактически оплачены и не отнесены налогоплательщиком на расходы до перехода на уплату ЕСХН (пп. 7 п. 6 ст. 346.6 НК РФ, Письмо Минфина России от 30.07.2010 N 03-11-06/1/19).

ФНС России также отмечает, что расходы, связанные с участием в аукционах на приобретение доли в общем объеме квот на вылов (добычу) водных биоресурсов, не включаются налогоплательщиками в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН (Письмо ФНС России от 23.07.2012 N ЕД-4-3/12118@).

Вместе с тем арбитражные суды придерживаются иной точки зрения. Так, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2013 по делу N А42-5816/2012 судьи отклонили доводы о том, что, поскольку расходы, связанные с участием в аукционах по приобретению права на заключение договора о закреплении долей квот добычи (вылова) ВБР не поименованы в п. 2 ст. 346.5 НК РФ, при определении налоговой базы по ЕСХН они не должны учитываться.

Как указал суд, приобретение на аукционе права на заключение договора о закреплении долей квот добычи (вылова) ВБР является необходимым условием для добычи (вылова) ВБР и приобретения права собственности на добытые (выловленные) ВБР. Данные расходы прямо связаны с приобретением права собственности на ВБР и соответствуют определению материальных расходов, данному в ст. 254 НК РФ.

Материальные расходы, согласно пп. 5 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, относятся на уменьшение объекта налогообложения по ЕСХН.

Следовательно, затраты на приобретение доли в общем объеме квот на вылов (добычу) ВБР относятся к материальным затратам, указанным в перечне затрат в ст. 346.5 НК РФ, и являются прямыми затратами на производство продукции.

Суд счел, что произведенные налогоплательщиком расходы на уплату денежных средств в адрес Федерального агентства по рыболовству за выигранные на аукционе лоты на право заключения договора о закреплении долей квот добычи (вылова) ВБР для осуществления промышленного рыболовства соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, являются документально подтвержденными, экономически оправданными и произведены для осуществления основного вида деятельности налогоплательщика, связанного с получением дохода. При таких обстоятельствах налогоплательщиком правомерно были включены расходы на приобретение доли в общем объеме квот на вылов (добычу) ВБР в состав расходов, уменьшающих полученные доходы при определении объекта налогообложения по ЕСХН.

Данный подход поддержал ВАС РФ в Определении от 29.10.2013 N ВАС-11607/13, который пришел к выводу, что положения гл. 25 и 26.1 НК РФ предусматривают включение названных затрат в состав расходов как в случае применения общего режима налогообложения, так и ЕСХН при отсутствии прямого упоминания квот на вылов (добычу) водных биологических ресурсов в соответствующих статьях названных глав. Приобретение части квоты на добычу (улов) водных биоресурсов является законодательно установленным условием осуществления предпринимательской деятельности в области рыболовства, позволяющим претендовать на применение ЕСХН. Следовательно, затраты победителя аукциона по приобретению части квоты добычи (вылова) водных биоресурсов соответствуют критериям, предусмотренным п. 1 ст. 252, п. 3 ст. 346.5 НК РФ.

ВАС РФ признал правомерной квалификацию названных затрат в качестве материальных расходов (пп. 5 п. 2 ст. 346.5 НК РФ). Состав материальных расходов поименован в ст. 254 НК РФ, в частности п. 2 ст. 254 НК РФ относит к материальным расходам стоимость материально-производственных запасов. Названные запасы учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н. К ним относятся активы, используемые в качестве сырья, материалов и тому подобного при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг); предназначенные для продажи; используемые для управленческих нужд организации.

Таким образом, в настоящее время, исходя из позиции Минфина России и ФНС России, затраты на приобретение организацией, применяющей ЕСХН, доли в общем объеме квот на вылов (добычу) водных биологических ресурсов не могут быть учтены в качестве материальных расходов на основании пп. 5 п. 2 ст. 346.5 НК РФ. Правомерность иной точки зрения организации, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

05.12.2013