При вводе основного средства в эксплуатацию (январь 2008 г.) организация воспользовалась правом на амортизационную премию и включила в состав расходов отчетного периода расходы на капитальные вложения в размере 10 процентов от первоначальной (500 000 руб.) стоимости объекта. Срок полезного использования основного средства - 15 месяцев (объект входит в первую амортизационную группу). В мае 2009 г. организация планирует продажу данного основного средства. Надо ли при этом восстановить амортизационную премию и включить ее в состав внереализационных доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, в случае если объект основных средств к тому времени будет полностью самортизирован?

Ответ: В соответствии с абз. 2 п. 9 ст. 258 Налогового кодекса РФ налогоплательщик при вводе объекта в эксплуатацию вправе воспользоваться амортизационной премией - единовременно включить в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.

Необходимо учитывать, что размер льготы (не более 30 процентов) повышен с января 2009 г. только в отношении основных средств третьей - седьмой амортизационных групп.

В то же время, если в течение пяти лет с момента ввода такого основного средства в эксплуатацию организация реализует объект, она обязана восстановить ранее списанную в расходы амортизационную премию и включить данную сумму в налогооблагаемый внереализационный доход. Такое правило установлено абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ и не содержит каких-либо ограничений по объектам, принадлежащим к той или иной амортизационной группе.

Таким образом, если реализуется полностью самортизированное основное средство ранее чем по истечении пяти лет с момента ввода его в эксплуатацию, организация обязана восстановить амортизационную премию, примененную к стоимости указанного объекта. Аналогичная позиция высказана в Письме Минфина России от 10.04.2009 N 03-03-06/2/79.

Пример. Организация приобрела в январе 2008 г. основное средство стоимостью 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.) со сроком полезного использования 15 месяцев. В этом же месяце объект был введен в эксплуатацию. При этом организация воспользовалась правом на амортизационную премию и в феврале 2009 г. единовременно учла 50 000 руб. (10 процентов от первоначальной стоимости объекта) в налогооблагаемых расходах.

В мае 2009 г. организация продает основное средство за 413 000 руб. (в том числе НДС 63 000 руб.).

1. Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Таким образом, в феврале 2008 г. организация включит в расходы амортизационную премию - 50 000 руб. и собственно амортизацию, ежемесячная сумма которой составит 30 000 руб. (500 000 - 50 000) руб. x 1 / 15 мес.

2. Стоимость основного средства будет полностью списана в апреле 2009 г.

3. При продаже основного средства в мае 2009 г. организация, руководствуясь требованием абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ, обязана восстановить сумму амортизационной премии и включить ее в налогооблагаемый внереализационный доход.

4. На основании пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ. Поскольку остаточная стоимость имущества равна нулю, доход от реализации объекта не уменьшается. Итак, финансовый результат от сделки (с учетом восстановления ранее списанной амортизационной премии) в данном случае составит 400 000 руб. (413 000 - 63 000 + 50 000).

С. Н.Зайцева

Консалтинговая группа "Аюдар"

20.05.2009