Налогоплательщик в соответствии с внешнеторговыми контрактами экспортирует товар. В контрактах указано наименование товара - свинец необработанный, сплав с сурьмой (содержание свинца более 96,5%, но не менее 97,5%). Предметом договоров поставки налогоплательщика с российскими поставщиками является свинцовый сплав или черновой свинец в чушках. В спецификациях к договорам сделаны ссылки на ГОСТ, которым должно соответствовать качество товаров, либо указан химический состав сплава с перечислением химических элементов, которые содержатся в данном сплаве, а также вес и форма товара. Налогоплательщик представил в налоговый орган декларацию по НДС по налоговой ставке 0 процентов и документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ. По результатам камеральной проверки налоговый орган принял решение, которым отказал налогоплательщику в возмещении НДС. Основанием явился вывод налогового органа о том, что налогоплательщик осуществил экспорт товара, приобретение которого не подтверждается представленными документами, так как по спорным ГТД он вывозит свинец необработанный (сплав с сурьмой) в слитках с содержанием серебра и золота, а закупает свинец необработанный (сплав с сурьмой) в чушках, но при этом содержание золота и серебра в данном сплаве не прописано в договорах поставки. Правомерен ли отказ налогового органа в возмещении НДС в данном случае?

Ответ: Налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта (пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ).

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Пунктом 2 ст. 173 НК РФ предусмотрено, что в случае превышения сумм налоговых вычетов над суммами налога, исчисляемыми в соответствии со ст. 166 НК РФ, НДС подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ при реализации российскими налогоплательщиками товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, обложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0% при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

В п. 1 ст. 165 НК РФ указано, что при реализации товаров, предусмотренных пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации;

2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара (припасов) на счет налогоплательщика в российском банке;

3) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российских таможенных органов;

4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Обратимся к арбитражной практике по вопросу несоответствия закупаемого сырья и экспортируемого.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 18.02.2008 N А56-8117/2007 указывает, что при изготовлении и реализации свинцового лома на внутреннем рынке требования к предельному содержанию в нем золота и серебра не предъявляются. Иные требования вводятся государством при вывозе с таможенной территории Российской Федерации цветных металлов, в том числе свинцовых сплавов. Наличие примесей золота и серебра в свинцовом сплаве обусловлено тем, что при переработке свинцовосодержащего лома, свинцовых аккумуляторов, кабельной оболочки, типографских элементов в состав свинца переходят побочные примеси, что приводит к его загрязнению и объясняет отнесение металла к необработанному свинцу. Отсутствие в договорах поставки и спецификациях ссылок на незначительное количество примесей в составе чернового свинца не является безусловным доказательством того, что налогоплательщик осуществил экспорт какого-то иного товара. Что касается формы экспортированного товара, то черновым свинцом называется "необработанный свинец в виде блоков, отливок, болванок, чушек", форма свинца не является классификационным признаком. А термины "свинцовый сплав в чушках", "черновой свинец", "свинец неотработанный в слитках" с точки зрения терминологии, принятой в международной практике внешнеэкономической деятельности, являются синонимами. Из этого следует, что указание в ГТД формы товара "в слитках" не свидетельствует о несоответствии товара, отправленного на экспорт, товару, приобретенному у российских поставщиков.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 10.12.2007 N А56-16533/2007 рассматривал дело, в котором договорами поставки подтверждено, что налогоплательщиком приобретался у российских юридических лиц товар, поименованный как свинцовый сплав в чушках, - черновой свинец или свинцовый сплав, легированный оловом и сурьмой в чушках. При этом в разделе "качество товара" было оговорено, что с точки зрения химического состава в товаре может содержаться: сурьма, олово, медь, мышьяк, висмут, цинк, серебро, железо, свинец в количестве не более указанного. Стороны договора не согласовывали определенных требований к химическому составу передаваемого товара: исключалась лишь возможность содержания определенных веществ более оговоренного количества. При этом вопрос о химическом составе относился к определению качества товара, но не его квалификации. Полный и точный химический состав сплава не оговаривался ни в договорах поставки, ни в спецификациях к нему. Состав определен приблизительно и только в отношении некоторых примесей. Таким образом, суд пришел к выводу, что в рамках договоров поставки мог передаваться любой лом черных металлов, представляющий собой свинцовый сплав. Нарушение требований, предъявляемых к качеству товара, могло бы свидетельствовать о нарушении контрагентом условий договора, но не о том, что был передан иной товар, нежели предусмотренный сделкой. На экспорт направлялся также сплав свинца. При этом установление в нем наличия определенных примесей в целях таможенного контроля не может являться основанием для признания того, что предметом поставки иностранному контрагенту являлся иной товар, нежели приобретенный на территории Российской Федерации. Как указал суд, из наименования товара, приведенного в договорах поставки, заключенных с российскими контрагентами, в спорных ГТД и внешнеэкономических контрактах, следует, что его квалифицирующим признаком является наличие в химическом составе свинца. Значит, оснований для выводов о том, что товар не был идентичен, нет (см. также Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2007 N А56-13848/2007).

Таким образом, исходя из анализа судебной практики, приходим к выводу, что несоответствие наименования сырья закупаемого и экспортируемого может быть связано с наличием примесей, которые не были отражены при покупке данного сырья, хотя фактически товар был идентичным по своему химическому составу. Следовательно, отказ налогового органа в возмещении НДС в данном случае будет неправомерен.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

01.06.2009