В ходе налоговой проверки проверяющие посчитали неправомерным применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость продавцом по счету-фактуре, выставленному им на сумму полученной предоплаты. Основанием для отказа в вычете послужил тот факт, что счет-фактура был составлен с нарушением требований п. 5.1 ст. 169 Налогового кодекса РФ. Правомерны ли выводы проверяющих?

Ответ: Налогоплательщик при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав должен исчислить и уплатить НДС в бюджет с полученных сумм предоплаты (пп. 2 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ). Сумма НДС при этом определяется в порядке, установленном п. 4 ст. 164 НК РФ, то есть по расчетной ставке (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Налогоплательщик, в соответствии с п. п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ, не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, обязан выставить соответствующий счет-фактуру на сумму полученной предоплаты.

Счет-фактура, выставленный налогоплательщиком на сумму полученной предоплаты, подлежит регистрации в книге продаж (п. п. 16 и 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила)).

При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик, на основании п. 1 ст. 154 и п. 14 ст. 167 НК РФ, обязан исчислить НДС со всей суммы реализованных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав. Кроме того, налогоплательщик, в силу требований п. п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ, обязан выставить соответствующий счет-фактуру, который затем подлежит регистрации в книге продаж (п. 16 Правил).

Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты, в частности на суммы НДС, исчисленные им с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) (п. 8 ст. 171 НК РФ). Иными словами, налогоплательщик-продавец после отгрузки товаров вправе принять к вычету НДС по счету-фактуре, выставленному им на сумму полученной предоплаты (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Требования к счету-фактуре, выставляемому при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, определены п. 5.1 ст. 169 НК РФ. Минфин России в Письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39 дал рекомендации о порядке заполнения счетов-фактур, выставляемых при получении предоплаты.

Пунктом 2 ст. 169 НК РФ определено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из буквального толкования указанной нормы следует, что положения п. 2 ст. 169 НК РФ распространяется на случаи принятия к вычету сумм НДС покупателем, но не продавцом, который при получении предоплаты выставляет счет-фактуру как покупателю, так и самому себе.

Таким образом, положения п. 2 ст. 169 НК РФ не применяются в случаях, когда продавец принимает к вычету сумму НДС по счету-фактуре, выставленному им при получении предоплаты. Следовательно, если продавцом при выставлении самому себе счета-фактуры на сумму полученной предоплаты требования, предусмотренные п. 5.1 ст. 169 НК РФ, соблюдены не полностью, то данное обстоятельство не является основанием для отказа в принятии к вычету суммы НДС по "авансовому" счету-фактуре.

Аналогичной позиции придерживается Минфин России (Письмо от 09.04.2009 N 03-07-11/103).

Таким образом, выводы налогового органа являются неправомерными.

К. В.Анатолити

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

07.07.2009