Облагается ли ЕСН компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая работнику не при увольнении?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 237 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения работников вне зависимости от формы, в которой они выплачиваются. При этом в налоговую базу не включаются компенсационные выплаты, установленные законодательством РФ, в частности компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая при увольнении работника (ст. 127 Трудового кодекса РФ, пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Кроме того, указанные выплаты не облагаются ЕСН, если они не включаются в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Трудовое законодательство допускает выплату по письменному заявлению работника компенсации за неиспользованную часть отпуска, превышающую 28 календарных дней (ст. ст. 115, 126 ТК РФ). Указанная компенсация включается в расходы на оплату труда и уменьшает налогооблагаемую прибыль, так как является элементом оплаты труда (ст. ст. 129, 164 ТК РФ, п. п. 1, 3 ст. 236, п. 8 ст. 255 НК РФ, п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106). Следовательно, компенсация неиспользованного отпуска, например, в части, превышающей 28 календарных дней, облагается ЕСН в общеустановленном порядке. При этом перечень компенсационных выплат, которые не облагаются ЕСН, установлен НК РФ и является закрытым. Согласно этому перечню компенсации не облагаются ЕСН только в случае увольнения, соответственно, в других случаях такие компенсации включаются в налоговую базу по ЕСН (Письмо Минфина России от 11.10.2007 N 03-03-06/2/189). С такой позицией согласны и некоторые арбитражные суды (см. Постановления ФАС Дальневосточного округа от 04.05.2006 N Ф03-А80/06-2/812, ФАС Поволжского округа от 17.04.2007 N А12-15080/06-С61-5/38, ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2008 N А05-12610/2007, от 22.02.2007 N А42-1204/2006, ФАС Уральского округа от 30.07.2008 N Ф09-5389/08-С3).

Тем не менее существует и противоположная арбитражная практика. Позиция таких судов основывается на признании компенсации за неиспользованный отпуск, выплачиваемой не при увольнении, как компенсации, связанной с исполнением работником трудовых обязанностей. А такие компенсации ЕСН не облагаются, хотя и уменьшают налогооблагаемую прибыль (абз. 10 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). В частности, такое мнение высказывалось в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 29.03.2006 N А17-4562/5-2005, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.03.2008 N Ф04-2087/2008(2769-А46-40), ФАС Центрального округа от 27.05.2008 N А62-4451/2007.

По мнению же других судов, поскольку компенсации за неиспользованный отпуск, выплачиваемые не при увольнении, не должны включаться в расходы для целей налогообложения прибыли, так как выплачиваются с нарушением трудового законодательства, они не облагаются и ЕСН (пп. 2 п. 1 ст. 238, п. 3 ст. 236 НК РФ, Постановления ФАС Московского округа от 19.12.2008 N КА-А40/11889-08, ФАС Уральского округа от 29.04.2008 N Ф09-2934/08-С2).

Таким образом, если организация примет решение не облагать ЕСН компенсацию за неиспользованный отпуск в случаях, не связанных с увольнением работников, и при этом включит ее в расходы на оплату труда, то она должна быть готова отстаивать свою позицию в суде. Однако если такая компенсация не включается в расходы для целей налогообложения прибыли, то начислять ЕСН с суммы такой выплаты не нужно.

Л. К.Давыдова

Издательство "Главная книга"

23.07.2009