Налогоплательщик (турфирма) заключил договор о профессиональном гигиеническом обучении по вопросам профилактики инфекционных и паразитарных заболеваний своих сотрудников. Налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки принято решение о привлечении к налоговой ответственности налогоплательщика, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, также ему доначислены налог на прибыль и соответствующие пени. Основанием для доначисления сумм налога на прибыль послужили выводы налогового органа о неправомерном включении в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль сумм, выплаченных по договору о профессиональном гигиеническом обучении. Правомерно ли вынесенное налоговым органом решение?

Ответ: В силу ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями НК РФ.

Согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

В соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников организации-налогоплательщика включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. При этом затраты на образование и профессиональную подготовку (переподготовку) работников принимаются в состав расходов при соблюдении условий, установленных п. 3 ст. 264 НК РФ.

Согласно ст. 1 Федерального закона от 24.11.1996 N 132-ФЗ "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 132-ФЗ):

туризм - временные выезды (путешествия) граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства (далее - лица) с постоянного места жительства в лечебно-оздоровительных, рекреационных, познавательных, физкультурно-спортивных, профессионально-деловых, религиозных и иных целях без занятия деятельностью, связанной с получением дохода от источников в стране (месте) временного пребывания;

туристский продукт - комплекс услуг по перевозке и размещению, оказываемых за общую цену (независимо от включения в общую цену стоимости экскурсионного обслуживания и (или) других услуг) по договору о реализации туристского продукта;

турагентская деятельность - деятельность по продвижению и реализации туристского продукта, осуществляемая юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем (далее - турагент);

заказчик туристского продукта - турист или иное лицо, заказывающее туристский продукт от имени туриста, в том числе законный представитель несовершеннолетнего туриста.

В соответствии со ст. 6 Закона N 132-ФЗ при подготовке к путешествию, во время его совершения, включая транзит, турист имеет право на необходимую и достоверную информацию о правилах въезда в страну (место) временного пребывания и пребывания там, обеспечение полной безопасности, своих потребительских прав и сохранности своего имущества, беспрепятственное получение неотложной медицинской помощи. Статья 14 этого же Закона устанавливает, что при заключении договора о реализации туристского продукта туроператор, турагенты обязаны представить туристу и (или) иному заказчику достоверную информацию об опасностях, с которыми турист (экскурсант) может встретиться при совершении путешествия; иных особенностях путешествия. Кроме того, данная норма устанавливает также, что туристы (экскурсанты), предполагающие совершить путешествие в страну (место) временного пребывания, в которой они могут подвергнуться повышенному риску инфекционных заболеваний, обязаны проходить профилактику в соответствии с международными медицинскими требованиями.

Следовательно, отсутствие гигиенического обучения у работников туристических фирм препятствует осуществлению обязанности туроператоров (турагентов) по информированию туристов, так как представление данной информации работниками туристических фирм, не обладающими специальными познаниями, невозможно без специальной подготовки.

В силу ч. 2 ст. 50 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" (далее - Закон N 52-ФЗ) должностные лица, осуществляющие государственный санитарно-эпидемиологический надзор, при выявлении нарушения санитарного законодательства, а также при угрозе возникновения и распространения инфекционных заболеваний и массовых неинфекционных заболеваний (отравлений) имеют право давать гражданам и юридическим лицам предписания, обязательные для исполнения ими в установленные сроки, в том числе об устранении выявленных нарушений санитарных правил.

Граждане обязаны: выполнять требования санитарного законодательства, а также постановлений, предписаний и санитарно-эпидемиологических заключений осуществляющих государственный санитарно-эпидемиологический надзор должностных лиц; заботиться о здоровье, гигиеническом воспитании и об обучении своих детей; не осуществлять действия, влекущие за собой нарушение прав других граждан на охрану здоровья и благоприятную среду обитания (ст. 10 Закона N 52-ФЗ).

Согласно ст. 11 Закона N 52-ФЗ индивидуальные предприниматели и юридические лица в соответствии с осуществляемой ими деятельностью обязаны в том числе выполнять требования санитарного законодательства, а также постановлений, предписаний и санитарно-эпидемиологических заключений осуществляющих государственный санитарно-эпидемиологический надзор должностных лиц; разрабатывать и проводить санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия, обеспечивать безопасность для здоровья человека выполняемых работ и оказываемых услуг, а также продукции производственно-технического назначения, пищевых продуктов и товаров для личных и бытовых нужд при их производстве, транспортировке, хранении, реализации населению; осуществлять гигиеническое обучение работников.

Постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 04.12.2002 N 45 "О мерах по предупреждению заболеваний российских граждан, выезжающих в зарубежные страны" в целях предупреждения заболеваний российских граждан, завоза инфекционных заболеваний на территорию Российской Федерации и в соответствии с Законом N 52-ФЗ и Постановлением Правительства РФ от 11.02.2002 N 95 "О лицензировании туроператорской и турагентской деятельности" предусмотрены информирование юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими туроператорскую и турагентскую деятельность, граждан о санитарно-эпидемиологической обстановке и возможном риске заражения инфекционными болезнями в странах, куда они направляются, мерах личной профилактики и действиях в случае заболевания, а также обеспечение подготовки и переподготовки работников, занимающихся туроператорской и турагентской деятельностью, по вопросам профилактики инфекционных и паразитарных заболеваний на базе центров Госсанэпиднадзора.

Таким образом, профессиональное гигиеническое обучение работников по вопросам профилактики инфекционных и паразитарных заболеваний является для турфирмы обязательным. Следовательно, если затраты, произведенные налогоплательщиком, соответствуют положениям ст. ст. 252 и 264 НК РФ, то он имеет право в соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ включать их в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль, а принятое налоговым органом решение, соответственно, является неправомерным.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

05.09.2009