Организация, применяющая метод начисления в целях налогового учета, заключила договор подряда на выполнение строительно-монтажных работ, не предусматривающий поэтапную сдачу. Срок выполнения работ - 31.12.2008. К этому времени была выполнена только часть работ, которая была принята заказчиком на основании акта по форме КС-2. В течение 2009 г. до момента завершения работ у подрядчика возникли расходы по оплате стоимости материалов, на оплату труда, электроэнергии и т. д. Вправе ли организация-заказчик включать указанные затраты в состав расходов для целей налога на прибыль и если да, то в каком налоговом периоде?

Ответ: По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (п. 1 ст. 740 Гражданского кодекса РФ). Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, который подписывают обе стороны (п. 4 ст. 753 ГК РФ). Это может быть как акт о приемке выполненных работ (форма КС-2) (утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100), так и акт приемки законченного строительством объекта (форма КС-11) (утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а). Тем самым подтверждается переход риска случайной гибели объекта к заказчику (п. 3 ст. 753, п. 1 ст. 741 ГК РФ). При этом акт по форме КС-2 является промежуточным, определяющим виды и стоимость выполненных работ. Однако если договором строительного подряда не предусмотрена поэтапная сдача работ, то форма КС-2 носит лишь информативный характер и не является подтверждением перехода рисков к заказчику (п. 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51).

Согласно п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ при применении организацией метода начисления в целях налогообложения прибыли расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они возникают исходя из условий сделки. В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более одного налогового периода и не предусмотрена поэтапная сдача работ, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Доходы, а соответственно, и расходы подрядчика могут определяться равномерно путем деления доходов (расходов) на количество отчетных периодов, в которых действует договор. Возможно распределение доходов между отчетными периодами пропорционально фактически понесенным расходам в общей сумме расходов, в которой распределены по отчетным периодам расходы в соответствии со сметой (Письма Минфина России от 09.06.2009 N 03-03-06/1/384, МНС России от 15.09.2004 N 02-5-10/54).

Таким образом, затраты, указанные в вопросе, включаются в состав расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом организация должна самостоятельно принять решение о порядке учета расходов, отразив это в учетной политике.

Л. К.Давыдова

Издательство "Главная книга"

03.10.2009